Статья 52 НК РФ. Порядок исчисления налога
Комментируемая статья устанавливает общие правила исчисления налога.
Статья 52 НК РФ закрепляет принцип, согласно которому налогоплательщик должен исчислять подлежащие уплате налоги самостоятельно, за исключением случаев, прямо предусмотренных налоговым законодательством, - в этих случаях налоги исчисляются налоговым органом, а налогоплательщик обязан уплатить соответствующие суммы на основании получаемых уведомлений.
Например, порядок налогообложения имущества физических лиц установлен Законом РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц".
Пунктами 8 и 9 статьи 5 данного Закона установлено, что налоговые уведомления об уплате налога на имущество физических лиц вручаются плательщикам налоговыми органами в порядке и сроки, установленные статьей 52 НК РФ (не позднее 30 дней до наступления срока платежа). Уплата налога производится не позднее 1 ноября года, следующего за годом, за который исчислен налог.
В рамках реализации возможности передачи налоговым органом налоговых уведомлений в электронном виде разработан интернет-сервис "Личный кабинет налогоплательщика для физических лиц", который позволяет получать актуальную информацию о суммах начисленных и уплаченных налоговых платежей, об объектах движимого и недвижимого имущества, о задолженности по налогам перед бюджетом, контролировать состояние расчетов с бюджетом, получать и распечатывать налоговые уведомления и платежные документы на уплату налогов, оплачивать налоговую задолженность.
Как отмечено в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 19.09.2012 N Ф03-3566/2012, налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы.
Такой случай предусмотрен подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Названной нормой налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.
Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 26.07.2012 N А05-8264/2011 и ФАС Московского округа от 26.09.2012 N А40-13164/12-75-63.
С 01.10.2012 интерактивный сервис "Личный кабинет налогоплательщика для физических лиц" введен в промышленную эксплуатацию на всей территории Российской Федерации.
Информацию об этом приводит ФНС России в письме от 23.10.2012 N БС-3-11/3810@.
Налоговое уведомление может быть вручено лично под расписку, направлено по почте заказным письмом или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.
При этом НК РФ не установлена очередность использования налоговым органом способов передачи налогового уведомления и требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа.
Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 03.03.2011 N 03-02-08/21.
В случае, когда обязанность по исчислению налога возложена на налоговый орган, до дня получения налогоплательщиком соответствующего налогового уведомления способами, указанными в статье 52 НК РФ (в том числе посредством направления заказного письма), обязанность по уплате такого налога у налогоплательщика не возникает.
На это указывает Минфин России в письме от 25.06.2010 N 03-02-08/43.
При исчислении налога принимается во внимание налоговая база, налоговая ставка и налоговые льготы.
КС РФ в Определении от 05.07.2005 N 301-О разъяснил, что согласно статье 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. НК РФ (статья 52) устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. В предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит их задачам и предназначению. В целях надлежащего исчисления налогов законодательство о налогах и сборах предусматривает также, что налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять налоговым органам и их должностным лицам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги. Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции РФ и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 22.06.2010 N 5/10 указал, что в соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.