СТ 199 НК РФ.
1. Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на стоимость реализованных подакцизных товаров с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса.
Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком по операциям передачи подакцизных товаров, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, а также при их реализации на безвозмездной основе, относятся у налогоплательщика за счет соответствующих источников, за счет которых относятся расходы по указанным подакцизным товарам.
2. Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи.
Суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, учитываются в стоимости указанных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи.
Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенных из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров.
3. Не учитываются в стоимости приобретенного, ввезенного на территорию Российской Федерации или переданного на давальческой основе подакцизного товара и подлежат вычету или возврату в порядке, предусмотренном настоящей главой, суммы акциза, предъявленные покупателю при приобретении указанного товара, суммы акциза, подлежащие уплате при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации или предъявленные собственнику давальческого сырья (материалов) при передаче подакцизного товара, используемого в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. Указанное положение применяется в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы.
4. При совершении операций, указанных в подпунктах 1 - 10 настоящего пункта, сумма акциза учитывается в следующем порядке:
1) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 20 и 20.1 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при дальнейшем использовании налогоплательщиком полученного (оприходованного) им этилового спирта в качестве сырья для производства (при производстве) продукции, указанной в пункте 1 статьи 179.2 настоящего Кодекса, в стоимость полученного (оприходованного) этилового спирта не включается.
Сумма акциза, исчисленная по операциям, указанным в подпунктах 20 и 20.1 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в случае использования налогоплательщиком, имеющим свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) пунктом 1 статьи 179.2 настоящего Кодекса, полученного (оприходованного) этилового спирта в иных целях (не указанных в абзаце первом настоящего подпункта) включается в стоимость полученного (оприходованного) этилового спирта;
2) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при дальнейшем использовании (в том числе при передаче на переработку на давальческой основе) полученного прямогонного бензина в качестве сырья для производства продукции нефтехимии, прямогонного бензина, бензола, параксилола или ортоксилола в стоимость передаваемого прямогонного бензина не включается. Сумма акциза, исчисленная по операциям, указанным в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при дальнейшем неиспользовании налогоплательщиком полученного им прямогонного бензина в качестве сырья для производства продукции нефтехимии, прямогонного бензина, бензола, параксилола или ортоксилола включается в стоимость передаваемого прямогонного бензина;
3) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 23 и 24 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость оприходованного прямогонного бензина не включается;
4) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 25 - 27 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость получаемых (оприходованных) бензола, параксилола или ортоксилола не включается;
5) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпункте 28 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость получаемого авиационного керосина не включается;
6) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 29 - 31 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость получаемых (реализуемых) средних дистиллятов не включается;
7) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 32 и 33 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость получаемых (оприходованных) средних дистиллятов не включается;
8) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпункте 34 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость товаров, получаемых в результате переработки нефтяного сырья, не включается;
9) утратил силу с 1 апреля 2020 г. - Федеральный закон от 30 июля 2019 г. N 255-ФЗ
10) сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операции, указанной в подпункте 38 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, в стоимость использованного винограда не включается.
5. Не учитываются в стоимости алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции и подлежат вычету в соответствии с пунктом 16 статьи 200 настоящего Кодекса суммы авансового платежа, исчисленные в соответствии с пунктом 8 статьи 194 настоящего Кодекса.
Комментируемая статья устанавливает порядок учета сумм акциза в целях налогообложения прибыли организаций.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 199 НК РФ суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на стоимость реализованных подакцизных товаров с учетом положений главы 25 НК РФ.
Официальная позиция.
В письме Минфина России от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15678 рассмотрен вопрос об учете при исчислении налога на прибыль сумм акциза, начисленного по легковым автомобилям, произведенным по договору подряда иждивением подрядчика. Налоговый орган указал, что суммы акциза, предъявленные подрядчиком заказчику при передаче легковых автомобилей, произведенных по договору подряда иждивением подрядчика, для целей налогообложения прибыли организаций учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров.
При этом суммы акциза, которые исчислены налогоплательщиком по операциям передачи подакцизных товаров, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с главой 22 НК РФ, а также при их реализации на безвозмездной основе, относятся у налогоплательщика за счет соответствующих источников, за счет которых относятся расходы по указанным подакцизным товарам, что следует из абзаца 2 пункта 1 комментируемой статьи.
В абзаце 1 пункта 2 статьи 199 НК РФ устанавливается правило учета сумм акциза, предъявленных налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров. В такой ситуации они учитываются у покупателя в стоимости приобретенных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 комментируемой статьи.
Официальная позиция.
В письме Минфина России от 27.04.2016 N 03-07-06/24461 разъясняется, что суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, учитываются покупателем, не являющимся налогоплательщиком акцизов, в стоимости приобретенных подакцизных товаров и вычетам не подлежат.
Так, например, в письме Минфина России от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15678 разъясняется, что суммы акциза, предъявленные подрядчиком заказчику при передаче легковых автомобилей, произведенных по договору подряда иждивением подрядчика, для целей налогообложения прибыли организаций учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров.
В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 199 НК РФ суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, учитываются в стоимости указанных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 комментируемой статьи.
Официальная позиция.
В письме Минфина России от 21.10.2015 N 03-07-06/60428 рассмотрен вопрос об уплате акцизов на этиловый спирт, ввозимый в РФ для использования при производстве бензина или биотоплива. Относительно порядка применения к данной ситуации положений абзаца 2 пункта 2 статьи 199 НК РФ налоговый орган указал, что порядок уплаты акциза при ввозе в Российскую Федерацию этилового спирта зависит от того, будет ли производимое с использованием спирта биотопливо относиться в целях исчисления акцизов к спиртосодержащей продукции и из какой страны (входящей в ЕАЭС или нет) осуществляется ввоз указанного спирта.
Также следует иметь в виду, что суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенных из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров, что следует из положений абзаца 3 пункта 2 статьи 199 НК РФ.
Положения пункта 3 статьи 199 НК РФ разъяснены в письме ФНС России от 24.03.2015 N ГД-4-3/4691@. Официальный орган разъясняет, что в соответствии с положениями пункта 3 статьи 199 НК РФ налоговые вычеты (в целях избежания двойного налогообложения) применяются только в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы.
В то же время лицо, имеющее свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, приобретает денатурированный этиловый спирт в целях использования его в качестве сырья для производства указанной продукции, т.е. продукции, не являющейся подакцизным товаром, имеющим с товаром, используемым в качестве сырья для его производства, одинаковую единицу измерения налоговой базы.
Судебная практика.
Обращаем внимание, что положения пункта 3 статьи 199 НК РФ стали предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ на предмет их несоответствия Конституции России.
По мнению заявителя, оспариваемое положение НК РФ, как устанавливающее ограничения вычета суммы акциза для налогоплательщиков, осуществляющих розлив приобретенной алкогольной продукции, противоречит статьям 1 (часть 1), 8 (часть 1), 19 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации.
Определением Конституционного Суда РФ от 17.06.2013 N 904-О отказано в принятии к рассмотрению жалобы. Суд разъяснил, что, действуя в рамках своей дискреции, федеральный законодатель установил специальный порядок применения вычета суммы акциза по подакцизному сырью с учетом особенностей осуществляемой конкретной деятельности, связанной с производством алкогольной продукции, что само по себе не может свидетельствовать о нарушении конституционных прав заявителя.
В подпунктах 1 - 6 пункта 4 статьи 199 НК РФ закреплены операции и порядок учета сумм акцизов при их реализации.
Так, например, в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 199 НК РФ при реализации операции по получению (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, сумма акциза по ней при дальнейшем использовании налогоплательщиком полученного им денатурированного этилового спирта в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции в стоимость передаваемого денатурированного спирта не включается.
При этом сумма акциза, исчисленная по указанной операции при дальнейшем неиспользовании налогоплательщиком полученного им денатурированного этилового спирта, в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции включается в стоимость передаваемого денатурированного спирта.
Судебная практика.
В Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2016 N 17АП-17449/2015-АК содержится важное разъяснение положений подпункта 1 пункта 4 комментируемой статьи. Суд указал, что в силу императивного характера данной нормы налогоплательщик лишен права выбора между принятием акциза к вычету либо его учету в качестве расходов по налогу на прибыль.
Сумма акциза, исчисленная по операции по получению прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, при дальнейшем использовании (в том числе при передаче на переработку на давальческой основе) полученного прямогонного бензина в качестве сырья для производства продукции нефтехимии, прямогонного бензина, бензола, параксилола или ортоксилола в стоимость передаваемого прямогонного бензина не включается, что следует из положений подпункта 2 пункта 4 комментируемой статьи.
Подпункт 2 пункта 4 статьи 199 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 23.11.2015 N 323-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", которая применяется с 1 января 2016 года.
Также согласно подпункту 3 пункта 4 комментируемой статьи сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 23 и 24 пункта 1 статьи 182 НК РФ, в стоимость оприходованного прямогонного бензина не включается.
Сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операции в виде получения авиационного керосина лицом, включенным в Реестр эксплуатантов гражданской авиации РФ и имеющим сертификат (свидетельство) эксплуатанта, в стоимость получаемого авиационного керосина не включается, что регламентировано подпунктом 5 пункта 4 статьи 199 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 4 статьи 199 НК РФ сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпунктах 29 - 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, в стоимость получаемых (реализуемых) средних дистиллятов не включается.
В пункте 5 комментируемой статьи законодатель отдельно уточняет, что не учитываются в стоимости алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции и подлежат вычету в соответствии с пунктом 16 статьи 200 НК РФ суммы авансового платежа, исчисленные в соответствии с пунктом 8 статьи 194 НК РФ.