Статья 74 НК РФ. Поручительство

СТ 74 НК РФ.

1. В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и в иных случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством.

2. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между налоговым органом и поручителем по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

3. При неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога, обеспеченной поручительством, поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность.

В случае неуплаты или неполной уплаты в установленный срок налога, обязанность по уплате которого обеспечена поручительством, налоговый орган в течение пяти дней со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога направляет поручителю требование об уплате денежной суммы по договору поручительства.

Налоговый орган применяет меры по взысканию с поручителя сумм, обязанность по уплате которых обеспечена поручительством, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 - 48 настоящего Кодекса, в случае неисполнения им в установленный срок требования об уплате денежной суммы по договору поручительства.

4. По исполнении поручителем взятых на себя обязательств в соответствии с договором к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченных им сумм, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.

5. Поручителем вправе выступать юридическое или физическое лицо. По одной обязанности по уплате налога допускается одновременное участие нескольких поручителей.

6. К правоотношениям, возникающим при установлении поручительства в качестве меры по обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, применяются положения гражданского законодательства Российской Федерации, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

7. Правила настоящей статьи применяются также в отношении поручительства при уплате сборов, страховых взносов.

Комментарий к Ст. 74 Налогового кодекса

В соответствии с п. 1 ст. 72 НК РФ одним из способов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов является поручительство.

Институт поручительства подробно разработан в рамках гражданского права, поэтому комментируемая статья ориентируется на нормы гражданского законодательства с учетом особенностей налоговых правоотношений. Основания для применения положений гражданского законодательства Российской Федерации при регулировании порядка использования поручительства в качестве способа обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов установлены в п. 6 комментируемой статьи.

К правоотношениям, возникающим при установлении поручительства в качестве меры по обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, применяются положения ст. 361 - 367 ГК РФ. Это положение свидетельствует о том, что институт поручительства заимствован из гражданского законодательства.

Обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством только при изменении сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. Изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок.

Во всех иных случаях исполнение обязанности по уплате налогов не может быть обеспечено поручительством.

Поручительство как способ исполнения обязанности по уплате налогов и сборов представляет собой возложение данной обязанности на заранее определенное лицо в случае неисполнения налогоплательщиком или плательщиком сбора своей обязанности.

По договору поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Сторонами договора поручительства являются поручитель и налоговый орган. Поручителем вправе выступать любое физическое лицо или организация. В отношении одной обязанности по уплате налога могут одновременно участвовать несколько поручителей <118>.
--------------------------------
<118> См. подробнее: письмо Министерства финансов Российской Федерации от 7 июля 2009 года N 03-07-03/165.

Законодательство о налогах и сборах не предъявляет каких-либо иных требований к лицам, которые могут выступать в качестве поручителей. Тем не менее такие требования существуют в отношении поручителей при обеспечении уплаты налогов, взимаемых при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу Таможенного союза в рамках Евразийского экономического союза - НДС и акцизу.

Так, в настоящее время действует Постановление Правительства Российской Федерации от 19 августа 2013 года N 717 "О критериях, которым должно соответствовать лицо, имеющее намерение стать поручителем для обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов" <119>.
--------------------------------
<119> Собрание законодательства РФ. 2013. N 34. Ст. 4447.

Согласно документу потенциальными поручителями могут выступать общества с ограниченной ответственностью, общества с дополнительной ответственностью и акционерные общества. Чтобы выступить в этом качестве, юрлицо не может являться дочерним либо зависимым хозяйственным обществом по отношению к лицу, за которое предоставляет поручительство.

Кроме этого, потенциальные поручители не должны заниматься банковской или страховой деятельностью. Установлено требование и по уставному капиталу юрлица - он не может быть менее 500 млн. руб. Логично, что у будущего гаранта не должно быть задолженности по уплате налогов и таможенных платежей.

Поручительство оформляется договором между таможенным органом и поручителем. В проекте договора поручительства следует указать информацию о том, что плательщик таможенных сборов и поручитель несут солидарную ответственность за исполнение обеспечиваемого обязательства. Также обозначить срок действия договора поручительства, который не должен превышать двух лет.

Поручительство принимается таможенными органами при соблюдении любого из следующих условий:

во-первых, потенциальный поручитель соответствует критериям, определяемым указанным Постановлением Правительства Российской Федерации;

во-вторых, потенциальный поручитель обязуется представить в качестве документа, обеспечивающего исполнение долга перед таможенным органом, банковскую гарантию. Договор поручительства вступает в силу с даты представления указанной банковской гарантии.

Предложение о заключении договора поручительства таможенный орган рассматривает не более 15 рабочих дней со дня поступления данного предложения и прилагаемых документов. Если договор все же заключен, таможенники выдают плательщику приходный ордер. Если в заключении договора отказано, таможня в течение 15 рабочих дней информирует об этом лицо, предложившее заключить договор поручительства, с указанием причин, послуживших основанием для отказа <120>.
--------------------------------
<120> См. подробнее: Юдахина Е.М. Комментарий Постановлению Правительства Российской Федерации от 19 августа 2013 года N 717 "О критериях, которым должно соответствовать лицо, имеющее намерение стать поручителем для обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов" // Нормативные акты для бухгалтерии. 2013. N 17.

Обеспечивать исполнение обязанности по уплате таможенных пошлин и налогов необходимо лишь в строго определенных п. 1 ст. 85 ТК ТС случаях:

1) перевозки товаров в соответствии с таможенной процедурой таможенного транзита;

2) изменения сроков уплаты таможенных пошлин, налогов, если это предусмотрено международными договорами или законодательством государств - членов Таможенного союза;

3) помещения товаров под таможенную процедуру переработки товаров вне таможенной территории;

4) при выпуске товаров из-за необходимости исследования документов, проб и образцов товаров либо получения заключения эксперта.

Следует отметить, что таможенные органы вправе принять решение о том, что необходимо обеспечить уплату таможенных пошлин, налогов в отношении некоторых товаров (технологического оборудования, ввоз которого не облагается НДС, воздушных и морских судов и др.).

Договор поручительства должен быть совершен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы договора поручительства в соответствии со ст. 362 ГК РФ влечет его недействительность.

В комментируемой статье вопрос о том, с каким налоговым органом заключается договор поручительства, прямо не урегулирован. Согласно первоначальной редакции п. 6 комментируемой статьи договор поручительства подлежал регистрации в налоговом органе по месту учета налогоплательщика или иного обязанного лица в течение трех рабочих дней со дня его заключения. Однако Федеральный закон от 9 июля 1999 года N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" <121> отменил действие указанного положения. Таким образом, была отменена лишь необходимость регистрации договора поручительства, вместе с тем порядок его заключения не изменился и поэтому заключать его следует с налоговым органом по месту учета налогоплательщика или иного обязанного лица.
--------------------------------
<121> Собрание законодательства РФ. 1999. N 28. Ст. 3487.

При неисполнении или ненадлежащем исполнении обеспеченной поручительством налоговой обязанности ответственность налогоплательщика и поручителя возникает одновременно. В отличие от норм гражданского законодательства, допускающих возможность установления субсидиарной ответственности поручителя, ст. 74 НК РФ предусматривает солидарную ответственность поручителя и налогоплательщика.

Исходя из солидарного характера ответственности, налоговые органы вправе направить требование об уплате налога непосредственно поручителю без выставления соответствующего требования налогоплательщику.

Согласно п. 1 ст. 365 ГК РФ к поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству.

В случае исполнения поручителем налоговой обязанности налогоплательщика у первого возникает право требовать от налогоплательщика не только уплаченных сумм, но и процентов по этим суммам, а также возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.

В соответствии с п. 6 комментируемой статьи и по смыслу ст. 364 ГК РФ поручитель вправе выдвигать против требования налогового органа возражения, которые мог бы выдвинуть налогоплательщик, если иное не вытекает из договора поручительства. Поручитель также не теряет права на эти возражения, даже если должник от них отказался или признал, что за ним числится задолженность.

Комментируемая статья НК РФ не устанавливает случаи прекращения поручительства. Поручительство прекращается в общем порядке, установленном гражданским законодательством.

Вместе с тем не все случаи прекращения поручительства, предусмотренные ГК РФ, применимы в налоговых правоотношениях. Например, перевод на другое лицо долга по обеспеченному поручительством обязательству, если поручитель не дал кредитору согласия отвечать за нового должника, или прекращение поручительства в случае, если кредитор отказался принять надлежащее исполнение, предложенное должником или поручителем.

Согласно п. 1 ст. 367 ГК РФ поручительство прекращается с прекращением обеспеченного им обязательства, а также в случае изменения этого обязательства, влекущего увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего.

Кроме того, поручительство прекращается по истечении указанного в договоре срока, на который оно было предоставлено. Если такой срок не установлен, оно прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства не предъявит иска к поручителю. Когда срок исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен или определен моментом востребования, поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иска к поручителю в течение двух лет со дня заключения договора поручительства.

В соответствии с п. 7 комментируемой статьи положения о поручительстве в качестве способа исполнения обязанности налогоплательщиков распространяется и в отношении поручительства при уплате сборов.

Другой комментарий к Статье 74 НК РФ