Статья 346.16 НК РФ. Порядок определения расходов

СТ 346.16 НК РФ.

1. При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы:

1) расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 настоящей статьи);

2) расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком (с учетом положений пунктов 3 и 4 настоящей статьи);

2.1) расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

2.2) расходы на патентование и (или) оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации;

2.3) расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые таковыми в соответствии со статьей 262 настоящего Кодекса;

3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

4) арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

5) материальные расходы;

6) расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

7) расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

8) суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии с настоящей статьей и статьей 346.17 настоящего Кодекса;

9) проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 46 настоящего Кодекса;

10) расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

11) суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;

12) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации;

13) расходы на командировки, в частности на:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие;

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы;

14) плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

15) расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги;

16) расходы на публикацию бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

17) расходы на канцелярские товары;

18) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

19) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

20) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

21) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

22) суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога, уплаченного в соответствии с настоящей главой, и налога на добавленную стоимость, уплаченного в бюджет в соответствии с пунктом 5 статьи 173 настоящего Кодекса;

23) расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров;

24) расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;

25) расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

26) расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров;

27) расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством Российской Федерации) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы;

28) плата за предоставление информации о зарегистрированных правах;

29) расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков);

30) расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности;

31) судебные расходы и арбитражные сборы;

32) периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, полезные модели, промышленные образцы);

32.1) вступительные, членские и целевые взносы, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом от 1 декабря 2007 года N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях";

33) расходы на проведение независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации, подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 настоящего Кодекса;

34) утратил силу с 1 января 2013 г.;

35) расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники;

36) расходы по вывозу твердых бытовых отходов;

37) сумму платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированными в реестре транспортных средств системы взимания платы.

Фактически уплаченная в течение налогового периода сумма платы, указанной в абзаце первом настоящего подпункта, учитывается налогоплательщиками в расходах при исчислении налога за налоговый период в размере превышения фактически уплаченной суммы платы над суммой транспортного налога, исчисленной за налоговый период в соответствии с главой 28 настоящего Кодекса в отношении транспортных средств, имеющих разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированных в реестре транспортных средств системы взимания платы.

При исчислении авансовых платежей по налогу за отчетные периоды налогоплательщики учитывают в расходах фактически уплаченную сумму платы за отчетный период, уменьшенную на сумму авансовых платежей по транспортному налогу, исчисленную за отчетный период в соответствии с главой 28 настоящего Кодекса в отношении транспортных средств, имеющих разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированных в реестре транспортных средств системы взимания платы;

38) обязательные отчисления (взносы) застройщиков в компенсационный фонд, формируемый в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2017 года N 218-ФЗ "О публично-правовой компании по защите прав граждан - участников долевого строительства при несостоятельности (банкротстве) застройщиков и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

2. Расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 38 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

3. Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в следующем порядке:

1) в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, - с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию;

2) в отношении приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов в период применения упрощенной системы налогообложения - с момента принятия этих нематериальных активов на бухгалтерский учет;

3) в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на упрощенную систему налогообложения стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго календарного года - 30 процентов стоимости и третьего календарного года - 20 процентов стоимости;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

В случае, если налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость основных средств и нематериальных активов принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

В случае, если налогоплательщик перешел на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов учитывается в порядке, установленном пунктами 2.1 и 4 статьи 346.25 настоящего Кодекса.

Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 настоящего Кодекса классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Сроки полезного использования основных средств, которые не указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии с настоящей статьей с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Указанное положение в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не распространяется на основные средства, введенные в эксплуатацию до 31 января 1998 года.

Определение сроков полезного использования нематериальных активов осуществляется в соответствии с пунктом 2 статьи 258 настоящего Кодекса.

В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

4. В целях настоящей главы в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 346.16 Налогового кодекса

В пункте 1 комментируемой статьи установлены расходы, на которые налогоплательщик уменьшает налогооблагаемую базу при применении УСН.

Необходимо обратить внимание, что перечень расходов, установленный комментируемой статьей, является закрытым.

Эти расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Актуальная проблема.

На практике указанный перечень пытаются трактовать расширительно, желая отнести те или иные затраты в перечень расходов по упрощенной системе налогообложения. Так, например, расходы на информационные услуги не включены в перечень, установленный пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, в связи с чем они не уменьшают налоговую базу при применении УСН, что подтверждается позицией официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 16.04.2014 N 03-07-11/17285 разъясняется, что касаемо учета стоимости информационных услуг в расходах при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, то перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по этому налогу, установлен пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ. Данный перечень расходов является закрытым.

Учитывая, что расходы на информационные услуги в вышеуказанный перечень расходов не включены, такие расходы не могут учитываться в составе расходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судебная практика.

В Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2013 N 17АП-547/2013-АК поясняется, что одним из условий для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначные выводы о том, что расходы фактически произведены и сумма произведенных затрат подтверждает факт совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налоговая база подлежит уменьшению на следующие расходы:

во-первых, расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств;

во-вторых, на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 комментируемой статьи).

На основании абзаца 2 пункта 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В силу абзаца 3 пункта 2 указанной статьи к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Важно!

Налогоплательщик, применяющий УСН, обязан произвести перерасчет налога, уплаченного в связи с применением упрощенной системы налогообложения, если он передает основное средство по договору дарения до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 14.04.2014 N 03-11-06/2/16837 разъясняется, что налогоплательщик, передавший по договору дарения основное средство (нежилое здание) до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение в соответствии с главой 26.2 НК РФ, должен произвести перерасчет налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за все отчетные (налоговые) периоды ее применения, в которых были учтены расходы на приобретение объекта основных средств по правилам главы 26.2 НК РФ, для чего из состава расходов следует исключить расходы на приобретение основных средств. При этом возможно учесть суммы амортизации, начисленные в отношении данного основного средства в соответствии с положениями главы 25 НК РФ за эти периоды.

Актуальная проблема.

Возможны случаи, когда налогоплательщик, применяющий УСН, понес расходы на подготовку необходимой документации в целях получения разрешения на строительство, но впоследствии отказался от проведения строительства без указания срока. В рассматриваемой ситуации такой налогоплательщик не имеет права уменьшить налоговую базу по УСН на указанные расходы.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-06/2/6268 рассмотрен вопрос об учете налогоплательщиками, применяющими УСН, расходов в виде платы за технологическое присоединение реконструируемых энергопринимающих устройств, объектов по производству электрической энергии и объектов электросетевого хозяйства, присоединенная мощность которых увеличивается, к действующим электрическим сетям.

Минфин России по данному вопросу дал следующее разъяснение.

Расходы в виде платы за технологическое присоединение реконструируемых энергопринимающих устройств, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, присоединенная мощность которых увеличивается, к действующим электрическим сетям непосредственно не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением указанных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования. В связи с этим данные расходы не могут быть учтены в составе расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Следует также отметить, что в перечне расходов, установленном пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, указанные расходы не выделены. Поэтому применяющие упрощенную систему налогообложения налогоплательщики учитывать вышеназванные расходы при определении налоговой базы по налогу не вправе.

Важно!

Расходы индивидуального предпринимателя и организации, применяющих УСН на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, должны отражаться с момента ввода в эксплуатацию основных средств.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 01.04.2013 N А01-87/2012 разъясняется, что расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, должны отражаться с момента ввода в эксплуатацию после фактической оплаты на последнее число отчетного (налогового) периода.

Официальная позиция.

Минфином России был рассмотрен вопрос об учете лизингополучателем, применяющим УСН, лизинговых платежей за пользование оборудованием и выкупной цены предмета лизинга.

Департамент Минфина России дал следующие разъяснения: в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Расходы организации-лизингополучателя, применяющей упрощенную систему налогообложения, в виде лизинговых платежей за пользование оборудованием, полученным от лизингодателя по договору лизинга, учитываются при определении налоговой базы на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Стоимость предмета лизинга, приобретенного лизингополучателем в собственность по окончании срока действия договора лизинга на основании договора купли-продажи (выкупная цена предмета лизинга), учитывается в порядке, установленном подпунктом 1 пункта 1 и пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ для учета расходов на приобретение основных средств.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщик уменьшает налоговую базу на расходы по приобретению нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком (с учетом положений пунктов 3 и 4 комментируемой статьи).

Согласно пункту 3 статьи 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 09.12.2013 N 03-11-06/2/53557 рассмотрен вопрос о перерасчете налоговых обязательств на сумму расходов по приобретению основных средств, нематериальных активов и уплате госпошлины, ранее учтенных при применении УСН, при переходе с УСН на уплату ЕНВД.

Минфин России по данному вопросу указал, что при переходе с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, в том числе на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, перерасчет налоговых обязательств на сумму указанных расходов, учтенных при применении упрощенной системы налогообложения, не осуществляется.

Согласно подпункту 2.1 пункта 1 комментируемой статьи на расходы по приобретению исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора также уменьшается налоговая база при применении УСН.

На основании пункта 1 статьи 1229 ГК РФ гражданин или юридическое лицо, обладающие исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (правообладатель), вправе использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (статья 1233 ГК РФ), если нормами ГК РФ не предусмотрено иное.

В пункте 1 статьи 1235 ГК РФ установлено, что по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах.

При отсутствии в возмездном лицензионном договоре условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным.

Важно!

Расходы на приобретение за фиксированную плату у правообладателя авторских прав на аудиовизуальные произведения на основании лицензионного договора не уменьшают налоговую базу по УСН на основании комментируемого подпункта пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 27.06.2013 N 03-11-06/2/24426 указывается, что аудиовизуальные произведения признаются результатами интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственностью). При этом расходы, связанные с приобретением за фиксированную плату у правообладателя авторских прав на аудиовизуальные произведения на основании лицензионного договора, подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ не предусмотрены.

Учитывая изложенное, расходы налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, в виде стоимости приобретенных для перепродажи прав на аудиовизуальные произведения на основании лицензии не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением указанной системы налогообложения.

Официальная позиция.

В письме Минфина РФ от 16.12.2011 N 03-11-11/317 также разъясняется, что если налогоплательщику принадлежат исключительные права на созданный сторонней организацией сайт, необходимый для создания интернет-магазина, и указанные права подтверждены документально, то расходы на создание данного программного комплекса при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, могут быть отнесены к расходам на приобретение исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, предусмотренным подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Несмотря на то, что данные разъяснения были даны в 2011 году, они остаются актуальными и на сегодняшний день, так как правовое регулирование рассматриваемой в письме ситуации не изменилось, с указанного года поправки и изменения в комментируемый подпункт НК РФ не вносились.

В соответствии с подпунктом 2.2 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по патентованию и (или) оплате правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации.

Порядок патентования результатов интеллектуальной деятельности установлен параграфом пятым главы 72 ГК РФ.

На основании пункта 1 статьи 1225 ГК РФ результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), являются:

1) произведения науки, литературы и искусства;

2) программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ);

3) базы данных;

4) исполнения;

5) фонограммы;

6) сообщение в эфир или по кабелю радио- или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания);

7) изобретения;

8) полезные модели;

9) промышленные образцы;

10) селекционные достижения;

11) топологии интегральных микросхем;

12) секреты производства (ноу-хау);

13) фирменные наименования;

14) товарные знаки и знаки обслуживания;

15) наименования мест происхождения товаров;

16) коммерческие обозначения.

В соответствии с подпунктом 2.3 пункта 1 комментируемой статьи при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые таковыми в соответствии со статьей 262 НК РФ.

В пункте 1 статьи 262 НК РФ установлено, что расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ доходы при применении УСН подлежат уменьшению на расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных).

На основании пункта 16 письма Госкомстата РФ от 09.04.2001 N МС-1-23/1480 "О применении форм федерального государственного статистического наблюдения N 11 и 11 (краткая)" под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.

Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года для поддержания объектов основных фондов в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 06.09.2012 N 03-11-11/272 разъясняется, что если расходы на ремонт помещения (в случае использования данного помещения в целях осуществления предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода) обоснованны и документально подтверждены, а также оплачены, то независимо от факта получения дохода в налоговом периоде налогоплательщик вправе учесть указанные расходы при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Важно!

Обращаем внимание, что аванс, выплаченный в связи с проведением ремонта основных средств, в том числе арендованных, не учитывается в составе расходов при применении УСН.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 23.12.2013 N А57-4079/2013 разъясняется, что аванс не является самостоятельным видом расходов, поскольку аванс является оплатой заказанных работ, произведенной до подписания акта сдачи-приемки работ.

На основании подпункта 4 пункта 1 комментируемой статьи при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на такие расходы, как арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

На основании пункта 2 статьи 614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

3) предоставления арендатором определенных услуг;

4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

В пункте 1 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ) под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Важно!

Обязательным условием учета для целей налогообложения расходов в виде арендных платежей за арендуемое недвижимое имущество по договору аренды, стороной которого является юридическое лицо, является действующий договор аренды, прошедший в установленных случаях государственную регистрацию, а также документы, подтверждающие оплату арендных платежей, акт приемки-передачи арендованного имущества.

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы.

Перечень материальных расходов установлен пунктом 1 статьи 254 НК РФ. На практике часто у налогоплательщиков, применяющих УСН, возникает вопрос о правомерности относить к материальным расходам те или иные затраты, поэтому на сегодняшний день имеется достаточно большое количество разъяснений Минфина России по отдельным видам расходов налогоплательщиков в целях отнесения их к материальным расходам на основании подпункта 5 пункта 1 комментируемой статьи НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 17.03.2014 N 03-11-06/2/11342 рассмотрен вопрос об учете расходов на установку и эксплуатацию рекламных конструкций организацией, применяющей УСН и осуществляющей деятельность в сфере распространения наружной рекламы.

Минфин России по данному вопросу дал следующее разъяснение.

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения и осуществляющая предпринимательскую деятельность в сфере распространения наружной рекламы, при определении налоговой базы по налогу вправе учитывать в составе материальных расходов затраты на установку и эксплуатацию рекламных конструкций, осуществляемые в соответствии с договорами на размещение таких конструкций, заключенными с собственниками земельных участков, зданий или иного недвижимого имущества, в том числе с собственниками помещений в многоквартирном доме.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 24.02.2014 N 03-11-11/7618 указывается, что расходы организации, осуществляющей производство готовых и консервированных продуктов из мяса, мяса птицы, мясных субпродуктов и крови животных (код по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст), по оплате услуг организаций, осуществляющих периодические медицинские осмотры работников, могут учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Официальная позиция.

Также Минфин России рассмотрел вопрос об учете управляющей организацией, применяющей УСН, средств, полученных от собственников жилья на содержание общего имущества многоквартирного дома. В своем письме от 10.02.2014 N 03-11-06/2/5152 на этот счет он дал следующие разъяснения.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, суммы платежей собственников жилья за жилищно-коммунальные услуги, поступающие на счет коммерческой организации, должны учитываться в составе ее доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В том случае если управляющая организация применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, то платежи на оплату коммунальных услуг (например, плата за свет, горячую и холодную воду, вывоз мусора и т.п.) одновременно с отражением их в доходной части такой организации принимаются к вычету в составе расходов, так как они перечисляются соответствующим организациям, оказывающим эти услуги (подпункт 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ).

Важно!

Расходы, связанные с проверкой оборудования, относятся к материальным затратам и включаются в состав расходов, уменьшающих доходы, при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Данной позиции придерживаются официальные органы. (См., например, письмо Минфина России от 31.01.2014 N 03-11-06/2/3799.)

Официальная позиция.

Минфином России также был рассмотрен вопрос о том, как организации определить налоговую базу по налогу, уплачиваемому при применении УСН, если оплата коммунальных услуг, полученная по договору управления многоквартирным жилым домом, не учитывается для целей налогообложения, а услуги по расчету и взиманию оплаты коммунальных услуг она оказывает безвозмездно.

В письме Минфина России от 30.10.2013 N 03-11-06/2/46214 разъяснено, что в случае если предпринимательская деятельность управляющей организации, исходя из договорных обязательств, является посреднической деятельностью по поручению собственников помещений в многоквартирном доме по закупке коммунальных услуг, то доходом указанной организации будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В части 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ закреплен перечень расходов на оплату труда. Обращаем внимание, что данный перечень является открытым.

Согласно части 1 статьи 183 Трудового кодекса РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральными законами.

Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются следующими законами:

- Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ);

- Законом РФ от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" (далее - Закон N 1244-1);

- Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ);

- Федеральным законом от 10.01.2002 N 2-ФЗ "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне" (далее - Закон N 2-ФЗ).

Важно!

При определении объекта налогообложения индивидуальные предприниматели и организации, применяющие УСН, имеют право уменьшить полученные доходы на расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика и являющихся работниками налогоплательщика, и на расходы на оплату проезда работников к месту учебы и обратно, что соответствует позиции официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 09.08.2013 N 03-11-11/167 разъясняется, что к расходам на оплату труда относятся также расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно. При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика и являющихся работниками налогоплательщика, и на расходы на оплату проезда работников к месту учебы и обратно.

Учитывая изложенное, индивидуальный предприниматель, осуществляющий расходы на оплату своего обучения и своего проезда до места проведения данного обучения, не вправе учитывать в целях налогообложения указанные расходы на основании подпунктов 6 и 33 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Таким образом, в целях налогообложения учитываются расходы, связанные с оплатой поездки работника по распоряжению налогоплательщика-работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

В связи с тем, что перечень расходов, указанных в статье 346.16 НК РФ, является закрытым и расходы индивидуальных предпринимателей на оплату своего обучения и своего проезда до места проведения данного обучения, а также на оплату своей поездки в командировку в нем не поименованы, указанные расходы не учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 24.05.2013 N 03-11-11/18972 указывается, что налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить полученные доходы не только на сумму страховых взносов, уплачиваемых за страхование своих работников, но и на сумму страховых взносов, уплачиваемых за себя в виде фиксированного платежа.

При этом пособия по временной нетрудоспособности, выплаченные работодателем своим работникам за счет собственных средств, включаются в состав расходов на оплату труда (подпункт 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ).

Актуальная проблема.

Необходимо обратить внимание, что на практике очень часто налоговые органы доначисляют налогоплательщикам налог, уплачиваемый в связи с применением ими УСН, на том основании, что суммы выплаченных работникам компенсаций за разъездной характер работы не включаются в состав расходов при исчислении налоговой базы по УСН. В рассматриваемой ситуации налогоплательщик имеет все шансы доказать свою правоту в суде, так как судебная практика пошла по иному пути развития, включая указанные суммы в состав расходов в целях применения упрощенной системы налогообложения.

Судебная практика.

Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2013 N А66-420/2013 разъясняется, что выплаты работникам в виде компенсаций за разъездной характер работы представляют собой начисления компенсирующего характера, обусловленные разъездным характером работы, размер которых установлен локальным нормативным актом, в связи с чем спорные выплаты подлежат включению в состав расходов в целях применения УСН.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 15.04.2013 N 03-11-11/146 рассмотрен вопрос о праве индивидуального предпринимателя, применяющего УСН, учесть в расходах выплаченную компенсацию за коммунальные платежи работника за квартиру.

По данному вопросу Департамент Минфина России разъяснил, что исходя из пункта 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг).

Таким образом, исходя из пункта 4 статьи 255 НК РФ учесть указанные расходы можно только в случае, если обязанность по предоставлению налогоплательщиком своим работникам бесплатных коммунальных услуг предусмотрена законодательством Российской Федерации.

Указанные расходы в целях применения УСН принимаются при условии их соответствия требованиям статьи 252 НК РФ. Документами, подтверждающими указанные расходы, могут служить приказ о выплате компенсации, платежные и иные аналогичные документы.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, имеет право уменьшить доходы на расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, включая:

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование;

- обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- обязательное медицинское страхование;

- обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 03.04.2014 N 03-11-11/14821 разъясняется, что расходы на уплату страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования учитываются индивидуальными предпринимателями, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам, в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Если налогоплательщик совмещает применение упрощенной системы налогообложения ("доходы минус расходы") и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и не производит выплат и иных вознаграждений физическим лицам, то вправе уменьшить сумму единого налога на вмененный доход на сумму уплаченных за себя страховых взносов в фиксированном размере без ограничения.

Важно!

Индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, имеет право учесть в целях налогообложения уплаченные им страховые взносы в фиксированном размере, исчисленные с суммы дохода, не превышающего 300 000 руб., а также исчисленные с суммы дохода, превышающего 300 000 руб., что соответствует также позиции официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 21.03.2014 N 03-11-11/12543 указывается, что налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить полученные доходы не только на сумму страховых взносов, уплачиваемых за страхование своих работников, но и на сумму страховых взносов, уплачиваемых за себя в виде фиксированного платежа.

Индивидуальный предприниматель вправе учесть в целях налогообложения уплаченные им страховые взносы в фиксированном размере, исчисленные с суммы дохода, не превышающего 300 000 руб., а также исчисленные с суммы дохода, превышающего 300 000 руб.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 29.04.2013 N 03-11-11/15001 разъясняется, что индивидуальный предприниматель, применяющий одновременно систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенную систему налогообложения и использующий труд наемных работников только в деятельности, облагаемой в рамках упрощенной системы налогообложения, вправе уменьшить сумму единого налога на вмененный доход на сумму страховых взносов, уплаченных за себя в фиксированном размере, без применения ограничения в виде 50 процентов от суммы данного налога.

Важно!

Обращаем внимание, что в отличие от юридических лиц, уплачивающих страховые взносы на обязательное пенсионное страхование только за своих работников, индивидуальные предприниматели в силу статьи 6 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" являются страхователями и лиц, работающих у них, и себя лично, уплачивая на основании статьи 28 указанного Закона страховые взносы за свое страхование в виде фиксированного платежа.

Данное положение было изложено еще в информационном письме Президиума ВАС РФ от 18.12.2007 N 123 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений о расчете сумм налога, подлежащих уплате индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход".

На основании подпункта 8 пункта 1 комментируемой статьи при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии с настоящей статьей и статьей 346.17 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 18.03.2014 N ГД-4-3/4801@ разъясняется, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, по товарам, приобретенным для дальнейшей реализации, должны учитываться в составе расходов по мере реализации таких товаров.

При этом следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем (за исключением случаев, указанных в пункте 3 статьи 39 НК РФ) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Таким образом, расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения после фактической передачи товаров покупателю независимо от того, оплачены они покупателем или нет.

Важно!

Суммы НДС по приобретенным товарам индивидуальными предпринимателями и организациями, применяющих УСН, должны учитываться в составе расходов у налогоплательщика, применяющего УСН, по мере реализации таких товаров.

Судебная практика.

В Определении ВАС РФ от 19.02.2013 N ВАС-969/13 разъясняется, что для налогоплательщиков, применяющих как общий режим налогообложения, так и упрощенную систему налогообложения, порядок включения в налоговые вычеты или в расходы сумм налога на добавленную стоимость, уплачиваемых при ввозе основных средств на таможенную территорию Российской Федерации, следует отличать от учета сумм налога на добавленную стоимость, уплачиваемых в связи с монтажом основных средств, который осуществляется в соответствии с главой 21 и подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 и статьей 346.17 НК РФ.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Московского округа от 09.04.2014 N Ф05-2156/2014 разъясняется, что удержав из доходов арендодателя и уплатив НДС в бюджет, арендатор, применяющий упрощенную систему, поскольку расходы по аренде имущества включены в перечень расходов по пункту 1 статьи 346.16 НК РФ, вправе сумму НДС, удержанную налоговым агентом-арендатором из доходов арендодателя и перечисленную в бюджет, включить в расходы на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Таким образом, налоговым законодательством предусмотрена возможность по уменьшению суммы дохода на расходы, понесенные в связи с заключенным договором аренды с Департаментом имущества города Москвы.

Важно!

Только в случае, если индивидуальный предприниматель или организация, применяющие УСН, выбрали объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", они вправе в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ отнести суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам) к расходам.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 21.02.2014 N А12-13958/2013 указывается, что только в случае, если налогоплательщик выбрал объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", он вправе в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ отнести суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам) к расходам.

В связи с тем, что при выборе объекта налогообложения "доходы" налогоплательщик не вправе отнести какие-либо суммы к расходам, для них установлена более низкая налоговая ставка, чем в случае, если объектом налогообложения являются "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 26.11.2013 N Ф03-5382/2013 разъясняется, что является ошибочным довод со ссылкой на подпункт 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ о том, что НДС, уплаченный в составе стоимости товаров (работ, услуг), также подлежит отнесению на расходы с момента фактической оплаты данных товаров (работ, услуг), как противоречащий буквальному содержанию указанной нормы права, а также положениям пункта 3 комментируемой статьи.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 21.02.2014 N А12-13958/2013 имеется следующее разъяснение относительно комментируемой нормы: налогоплательщик, применявший ранее упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доход", не имея возможности отнести спорную сумму НДС к расходам, получил налоговую выгоду в виде более низкой ставки налога по сравнению с налогоплательщиками УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и не вправе принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные ему в период применения упрощенной системы налогообложения.

На основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 46 НК РФ.

В данной ситуации помимо норм НК РФ необходимо руководствоваться нормами Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 11.06.2013 N 03-11-11/21720 разъясняется, что расходы в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты), в том числе направленными на приобретение складского помещения, учитываются в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.17 и статьи 269 НК РФ, при условии, что указанные расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, обоснованны и документально подтверждены.

Важно!

Обращаем внимание, что доходы турагентств, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не должны уменьшаться на сумму расходов по оплате услуг банка по предоставлению рассрочки для туристов, которую удерживает банк из доходов турагентства, что соответствует позиции официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 11.06.2013 N 03-11-11/21728 разъясняется, что доходы турагентств, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не должны уменьшаться на сумму расходов по оплате услуг банка по предоставлению рассрочки для туристов, которую удерживает банк из доходов турагентства. Исходя из этого при реализации тура в рассрочку доходом турагентства, применяющего упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, будет являться вся стоимость реализованного тура.

Актуальная проблема.

Подпункт 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ сформулирован в общем виде, поэтому он нуждается в толковании. Так не ясно, имеет ли право организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", получившая кредит на приобретение долга по договору цессии, уменьшить на проценты по данному кредиту налоговую базу по УСН.

Обращаем внимание, что в данной ситуации важна цель, ради которой организация выкупает долг по договору цессии - получение экономического эффекта.

Если организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, выкупает долг по договору цессии с намерением получить определенный экономический эффект, то расходы в виде процентов по кредиту, направленные на выкуп этого долга, она вправе учесть при определении налоговой базы по УСН на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Судебная практика.

ФАС Центрального округа, рассмотрев дело о признании частично недействительным решения налогового органа, в своем Постановлении от 22.10.2013 N А54-8451/2012 разъяснил, что статьей 269 НК РФ, которая подлежит применению при реализации положений подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, определены особенности двух способов отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам: исходя из среднего уровня процентов и исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Способ расчета процентов, исходя из их среднего уровня, не подлежит применению налогоплательщиком при отсутствии у него долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 комментируемой статьи доходы в целях применения УСН подлежат уменьшению на расходы по обеспечению пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

Отношения по обеспечению пожарной безопасности регулируются Федеральным законом от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности".

В силу статьи 24 Закона N 69-ФЗ работы и услуги в области пожарной безопасности выполняются и оказываются в целях реализации требований пожарной безопасности, а также в целях обеспечения предупреждения и тушения пожаров. К работам и услугам в области пожарной безопасности относятся:

- охрана от пожаров организаций и населенных пунктов на договорной основе;

- производство, проведение испытаний, закупка и поставка пожарно-технической продукции;

- выполнение проектных, изыскательских работ;

- проведение научно-технического консультирования и экспертизы;

- испытание веществ, материалов, изделий, оборудования и конструкций на пожарную безопасность;

- обучение населения мерам пожарной безопасности;

- осуществление противопожарной пропаганды, издание специальной литературы и рекламной продукции;

- огнезащитные и трубо-печные работы;

- монтаж, техническое обслуживание и ремонт систем и средств противопожарной защиты;

- ремонт и обслуживание пожарного снаряжения, первичных средств тушения пожаров, восстановление качества огнетушащих средств;

- строительство, реконструкция и ремонт зданий, сооружений, помещений пожарной охраны;

- другие работы и услуги, направленные на обеспечение пожарной безопасности, перечень которых устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на решение задач в области пожарной безопасности.

Что касается охранной деятельности, то необходимо руководствоваться нормами Закона РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации".

Так в соответствии со статьей 3 указанного Закона в целях охраны разрешается предоставление следующих видов услуг:

1) защита жизни и здоровья граждан;

2) охрана объектов и (или) имущества (в том числе при его транспортировке), находящихся в собственности, во владении, в пользовании, хозяйственном ведении, оперативном управлении или доверительном управлении, за исключением объектов и (или) имущества, предусмотренных пунктом 7 данной части;

3) охрана объектов и (или) имущества на объектах с осуществлением работ по проектированию, монтажу и эксплуатационному обслуживанию технических средств охраны, перечень видов которых устанавливается Правительством Российской Федерации, и (или) с принятием соответствующих мер реагирования на их сигнальную информацию;

4) консультирование и подготовка рекомендаций клиентам по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств;

5) обеспечение порядка в местах проведения массовых мероприятий;

6) обеспечение внутриобъектового и пропускного режимов на объектах, за исключением объектов, предусмотренных пунктом 7 настоящей части;

7) охрана объектов и (или) имущества, а также обеспечение внутриобъектового и пропускного режимов на объектах, которые имеют особо важное значение для обеспечения жизнедеятельности и безопасности государства и населения и перечень которых утверждается в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Официальная позиция.

В письме Минфина РФ от 19.10.2010 N 03-11-06/2/157 указывается, что расходы по оплате услуг индивидуального предпринимателя по охране объектов организации учитываются при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Важно!

Расходы по оплате счетов арендодателя за противопожарную обработку ковров организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, могут быть учтены последней в составе расходов на обеспечение противопожарной безопасности на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

В силу подпункта 11 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ доходы при применении УСН подлежат уменьшению налогоплательщиками на суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

В рассматриваемой ситуации необходимо руководствоваться нормами ТК ТС и Федеральным законом от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации".

Так в силу части 1 статьи 70 ТК ТС к таможенным платежам относятся:

1) ввозная таможенная пошлина;

2) вывозная таможенная пошлина;

3) налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза;

4) акциз (акцизы), взимаемый (взимаемые) при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза;

5) таможенные сборы.

В статье 114 Закона N 311-ФЗ установлено, что плательщиками таможенных пошлин, налогов являются декларант или иные лица, на которых возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов в соответствии с ТК ТС, международными договорами государств - членов Таможенного союза и данным Законом.

Важно!

Сумма вывозной таможенной пошлины не может уменьшать налоговую базу по УСН на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, что следует из буквального толкования комментируемого подпункта статьи 346.16 НК РФ.

Судебная практика.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 24.04.2013 N Ф03-1269/2013 разъясняется, что у предпринимателя отсутствует возможность уменьшения доходов на суммы вывозных таможенных пошлин, поскольку они не относятся к расходам по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, а также расходам, связанным с приобретением и реализацией, в том числе к расходам по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

На основании подпункта 12 пункта 1 комментируемой статьи расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации, также уменьшают доходы налогоплательщика, применяющего УСН.

Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 26.02.2013 N 03-11-11/82 разъясняется, что указанные в Постановлении нормы применяются для определения расходов на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов при применении упрощенной системы налогообложения как организациями, так и индивидуальными предпринимателями. В размерах компенсации учитывается возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Если физическое лицо приобрело в собственность объект основных средств (автомобиль) до государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, расходы на его приобретение при применении индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения учитываться не должны.

(Аналогичная позиция также изложена в письме Минфина России от 31.01.2013 N 03-11-11/38.)

Важно!

Обращаем внимание, что в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, можно включать стоимость горюче-смазочных материалов, используемых для любых поездок, связанных с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода. Данные поездки должны осуществляться в рамках той предпринимательской деятельности, к которой применяется упрощенная система налогообложения.

На основании подпункта 13 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ командировочные расходы уменьшают доходы индивидуальных предпринимателей и организаций, применяющих УСН.

К таким расходам, в частности, НК РФ относит расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.

Помимо норм НК РФ и Трудового кодекса РФ необходимо руководствоваться Особенностями направления работников в служебные командировки, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.

На основании статьи 168 Трудового кодекса РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам, заключившим трудовой договор о работе в федеральных государственных органах, работникам государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, федеральных государственных учреждений определяются нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам, заключившим трудовой договор о работе в государственных органах субъектов Российской Федерации, работникам государственных учреждений субъектов Российской Федерации, лицам, работающим в органах местного самоуправления, работникам муниципальных учреждений определяются соответственно нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 27.06.2012 N 03-11-04/2/80 разъясняется, что для целей налогообложения расходы работодателя по оплате стоимости проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы следует учитывать в суммах, подтвержденных соответствующим проездным документом (билетом). Что касается расходов на оплату услуг легкового такси, то расходы налогоплательщика на проезд работника на легковом такси к месту командировки и обратно к месту постоянной работы учитываются при налогообложении при условии их оформления документами, соответствующими требованиям, установленным действующим законодательством.

Также на основании абзаца 2 подпункта 13 пункта 1 комментируемой статьи доходы при применении УСН уменьшаются на расходы по найму жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами).

В соответствии с пунктом 14 Особенностей направления работников в служебные командировки расходы по бронированию и найму жилого помещения на территории Российской Федерации возмещаются работникам (кроме тех случаев, когда им предоставляется бесплатное жилое помещение) в порядке и размерах, определенных коллективными договорами или локальным нормативным актом.

Расходы по найму жилого помещения при направлении работников в командировки на территории иностранных государств, подтвержденные соответствующими документами, возмещаются в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом.

Обращаем внимание, что дополнительные услуги должны быть подтверждены документально, а именно - квитанцией на предоставление дополнительных платных услуг (форма N 12-Г). Данная форма утверждена Приказом Минфина РФ от 13.12.1993 N 121.

В силу подпункта 13 пункта 1 комментируемой статьи доходы также подлежат уменьшению на суточные или полевое довольствие.

Суточными на основании статьи 168 Трудового кодекса РФ признаются дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства.

В пункте 11 Особенностей направления работников в служебные командировки установлено, что дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места жительства (суточные), возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути.

При командировках в местность, откуда работник исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Важно!

Выплата суточных при однодневных командировках законодательно не предусмотрена.

Официальная позиция.

В письме Минфина РФ от 01.04.2011 N 03-11-06/3/41 разъясняется, что организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе при определении налоговой базы по налогу учитывать командировочные расходы, в частности суммы суточных, выплачиваемых водителям в связи со служебными поездками, при условии, что данные поездки оформляются как служебные командировки.

Важно!

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения в состав расходов вправе включать суточные в размере, предусмотренном:

во-первых, коллективным договором;

во-вторых, локальным нормативным актом.

Также расходы-доходы подлежат уменьшению на расходы по оформлению и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов. В целях данной нормы к таким расходам относятся также затраты на оформление обязательной медицинской страховки.

Кроме того налогооблагаемую базу при применении УСН уменьшают расходы на консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Что касается аэродромных сборов, то необходимо руководствоваться Приказом Минтранса России от 17.07.2012 N 241 "Об аэронавигационных и аэропортовых сборах, тарифах за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации".

Актуальная проблема.

На сегодняшний день имеются платные дороги. Встает вопрос - имеет ли право организация, применяющая УСН, учесть в составе командировочных расходов оплату проезда по платной дороге на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ? По общему правилу, такие расходы могут уменьшать налоговую базу при применении УСН. Однако организации придется доказать целесообразность использования платной дороги при наличии бесплатного альтернативного проезда в том же направлении. В качестве основания может быть приведен километраж дороги от пункта отправки до места назначения, так как платная дорога может быть существенно короче бесплатной и тому подобное.

На основании подпункта 14 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на произведенную плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке.

Размеры государственной пошлины за совершение нотариальных действий и особенности уплаты государственной пошлины при обращении за совершением нотариальных действий установлены статьями 333.24 и 333.25 НК РФ. Кроме того размеры нотариальных тарифов закреплены в статье 22.1 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате.

В силу подпункта 15 пункта 1 комментируемой статьи доходы также подлежат уменьшению на расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги.

В соответствии с частью 2 статьи 1 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Согласно части 3 статьи 7 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" руководитель экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 13.02.2013 N 03-11-06/2/3694 рассмотрен вопрос о возможности организации при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учитывать расходы по оплате услуг управляющей компании по договору на осуществление полномочий единоличного исполнительного органа на основании подпункта 15 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. На этот счет Департамент Минфина России указал следующее.

Расходы на управленческие услуги к указанным расходам не относятся. Перечень расходов, на которые налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут уменьшать полученные доходы, указанный в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, носит ограниченный характер и не предусматривает расходы по оплате услуг по договору на осуществление полномочий единоличного исполнительного органа.

На основании подпункта 16 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на расходы на публикацию бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие).

Например, такая обязанность возложена на ООО в соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью". На основании абзаца 2 части 4 статьи 6 указанного Закона общество, которое приобрело более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или более двадцати процентов уставного капитала другого общества с ограниченной ответственностью, обязано незамедлительно опубликовать сведения об этом в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц.

Также в силу пункта 2 статьи 106 ГК РФ хозяйственное общество, которое приобрело более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или двадцати процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, обязано незамедлительно публиковать сведения об этом в порядке, предусмотренном законами о хозяйственных обществах.

В пункте 2 статьи 13.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" реорганизуемое юридическое лицо после внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о начале процедуры реорганизации дважды с периодичностью один раз в месяц помещает в средствах массовой информации, в которых опубликовываются данные о государственной регистрации юридических лиц, уведомление о своей реорганизации. В случае участия в реорганизации двух и более юридических лиц уведомление о реорганизации опубликовывается от имени всех участвующих в реорганизации юридических лиц юридическим лицом, последним принявшим решение о реорганизации либо определенным решением о реорганизации.

В соответствии с подпунктом 17 пункта 1 комментируемой статьи налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, уменьшает свои доходы на расходы по приобретению канцелярских товаров.

Что следует понимать под канцелярскими товарами установлено в "ОК 004-93. Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, продукции и услуг", утвержденном Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17.

Например, к ним относятся:

- (3699112) Карандаши графитовые в деревянной оболочке;

- (3699113) Карандаши цветные с грифелями в твердой оболочке;

- (3699114) Грифели для карандашей графитовые и из цветного материала;

- и другие.

Важно!

Самым распространенным расходом по приобретению канцелярских товаров является покупка бумаги формата A4. Расходы на приобретение бумаги формата A4, используемой в производственных или управленческих целях, учитываются для целей налогообложения единым налогом индивидуальными предпринимателями и организациями.

Важно!

Приобретение бланков строгой отчетности также можно отнести к канцелярским расходам и уменьшить налогооблагаемую базу на такие расходы на основании подпункта 17 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Актуальная проблема!

Зачастую налоговые органы в подтверждение расходов на канцелярские товары требуют их расшифровки. Обращаем внимание, что для подтверждения таких расходов их расшифровка не требуется, достаточно предъявление документов, их подтверждающих. Таким документом служит чек.

На основании подпункта 18 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ доходы подлежат уменьшению на расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

В статье 2 Федерального закона от 17.07.1999 N 176-ФЗ "О почтовой связи" установлено, что услуги почтовой связи - действия или деятельность по приему, обработке, перевозке, доставке (вручению) почтовых отправлений, а также по осуществлению почтовых переводов денежных средств.

В свою очередь, под универсальными услугами почтовой связи понимаются услуги почтовой связи по удовлетворению нужд пользователей услуг почтовой связи в обмене письменной корреспонденцией в пределах территории Российской Федерации и по доступным ценам.

Также необходимо руководствоваться Правилами оказания услуг почтовой связи, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 15.04.2005 N 221.

Под услугой связи понимается деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений. (См. Федеральный закон от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи".)

Универсальные услуги связи - услуги связи, оказание которых любому пользователю услугами связи на всей территории Российской Федерации в заданный срок, с установленным качеством и по доступной цене является обязательным для операторов универсального обслуживания.

Важно!

Расходы индивидуальных предпринимателей и организаций на оплату услуг Интернета могут быть включены в состав расходов в целях применения упрощенной системы налогообложения.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 09.12.2013 N 03-11-06/2/53606 разъясняется, что при оплате услуг связи через Интернет документальным подтверждением указанных расходов могут являться в том числе договора (соглашения) об оказании услуг связи, документы, подтверждающие оплату данных услуг, распечатка электронного письма, подтверждающего факт оказания услуг пользователю, заверенная в установленном порядке, и т.п.

В целях налогообложения и применения УСН расходы могут быть подтверждены документами, оформленными в электронном виде и подписанными квалифицированной электронной подписью (электронной цифровой подписью), в случаях если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается требование о составлении таких документов на бумажном носителе. При оплате услуг через Интернет банковская выписка по карточному счету организации, по нашему мнению, может служить документальным подтверждением понесенных расходов.

Важно!

Обращаем внимание, что расходы на приобретение USB-модема оператора сотовой связи организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе учесть в составе расходов на оплату услуг связи при определении налоговой базы по УСН в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Данные расходы уменьшают налоговую базу по УСН в том случае, если данное устройство используется для осуществления производственной деятельности и при условии соблюдения критериев статьи 252 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-11/36391 рассмотрен вопрос об учете арендодателем стоимости услуг связи (телефона, Интернета) при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

По данному вопросу Минфин России указал, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут уменьшать доходы, полученные от предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по передаче в аренду нежилых помещений, на затраты по оплате услуг связи и Интернета, если договором аренды указанные затраты возложены на арендодателя.

Важно!

Затраты на приобретение сертификата ключа ЭЦП организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" вправе учесть в расходах при расчете налога.

В подпункте 19 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ установлено, что доходы при применении УСН уменьшаются на расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

На основании абзаца 2 пункта 2 статьи 1260 ГК РФ базой данных является представленная в объективной форме совокупность самостоятельных материалов (статей, расчетов, нормативных актов, судебных решений и иных подобных материалов), систематизированных таким образом, чтобы эти материалы могли быть найдены и обработаны с помощью электронной вычислительной машины (ЭВМ).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 21.03.2013 N 03-11-06/2/8830 разъясняется, что расходы на информационные услуги справочной правовой системы, заключающиеся в обновлении информационной базы, при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Актуальная проблема.

В подпункте 19 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ закрепляются расходы, производимые на основании лицензионного соглашения. Однако нормы ГК РФ закрепляют право заключать и сублицензионные договоры. Встает вопрос - можно ли в такой ситуации уменьшить доходы на расходы по сублицензионному соглашению? Данная норма НК РФ подлежит расширительному толкованию, поэтому расходы, произведенные на основании сублицензионного соглашения, также учитываются при определении налоговой базы в целях применения УСН.

В соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания.

В пункте 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" регламентировано, что реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижению на рынке.

В силу пункта 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 20.01.2014 N 03-11-06/2/1478 разъясняется, что ввиду того что расходы на проведение рекламных мероприятий (праздников, акций, программ лояльности) прямо не поименованы в пункте 4 статьи 264 и не указаны в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе учитывать названные расходы в целях налогообложения.

В соответствии с подпунктом 21 пункта 1 комментируемой статьи расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов уменьшают доходы налогоплательщиков, применяющих УСН.

Судебная практика.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2013 N А21-4133/2013 было признано недействительным решение налогового органа в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Суд разъяснил, что согласно подпункту 21 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налоговую базу уменьшают расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. К указанным расходам налогоплательщик вправе отнести затраты по пусконаладочным работам, проверке готовности указанных объектов к вводу в эксплуатацию посредством комплексного апробирования всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования, а также затраты на подготовку и освоение производства.

В силу подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики УСН уменьшают доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением суммы налога, уплаченной в соответствии с главой 26.2 НК РФ.

Важно!

Суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, и уплаченные ими в бюджет, при определении налоговой базы в составе расходов не учитываются.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 04.07.2013 N 03-11-11/25784 разъясняется, что индивидуальный предприниматель при условии соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, вправе учесть суммы транспортного налога в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в периоде его оплаты. При этом расчетный счет индивидуального предпринимателя может использоваться для осуществления расчетов, связанных с ведением предпринимательской деятельности, в том числе уплаты налогов.

Актуальная проблема.

Минфин России пришел к выводу, что возможно одновременное применение индивидуальными предпринимателями УСН и патентной системы налогообложения. Соответственно, на основании подпункта 22 пункта 1 комментируемой статьи налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, в составе расходов вправе учесть стоимость патента.

На основании подпункта 23 пункта 1 комментируемой статьи расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 комментируемого пункта), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров, уменьшают доходы при определении налоговой базы при применении УСН.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Расходы, связанные с транспортировкой реализованных товаров, осуществленные налогоплательщиками как при их приобретении, так и при дальнейшей реализации, должны учитываться при налогообложении. Это относится и к расходам по оплате транспортных услуг, оказанных сторонними организациями, и к расходам по перевозке товаров собственным транспортом.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 07.04.2014 N 03-11-11/15467 разъясняется, что при получении организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, в счет выполненных услуг товаров и проведении зачета взаимных требований доходы от реализации выполненных услуг учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения на дату получения товаров. Дата получения товаров в данном случае будет являться датой проведения зачета взаимных требований. В случае дальнейшей реализации товаров доходы от их реализации учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в вышеуказанном порядке, предусмотренном статьей 346.17 НК РФ.

Расходы на приобретение товаров учитываются в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по мере реализации указанных товаров в порядке, предусмотренном подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 и подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Актуальная проблема.

Нормами НК РФ не урегулирован вопрос об учете расходов по оплате стоимости, имущества, например, жилого дома и земельного участка под строительство этого дома, относящихся к прошлым налоговым периодам, когда применялась УСН с объектом "доходы", и произведенных в 2014 году при применении УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов". По данному вопросу имеются разъяснения официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-06/2/6364 разъясняется, что если расходы по оплате стоимости жилого дома и земельного участка под строительство этого дома относятся к прошлым налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, но будут произведены в 2014 г. в период применения объекта налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, то такие расходы могут быть учтены при определении налоговой базы 2014 г. по мере реализации этого жилого дома и земельного участка.

Официальная позиция.

Минфин России рассмотрел вопрос об учете расходов по оплате стоимости квартир, приобретенных в 2013 г. при применении УСН с объектом "доходы" и реализованных в 2014 г. при применении УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В своем письме от 31.12.2013 N 03-11-06/2/58778 Минфин России указал, что если расходы налогоплательщика по оплате стоимости объектов недвижимости (квартир) произведены в 2013 г. в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, а приобретенные товары будут реализованы в 2014 г. в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, то такие расходы могут быть учтены при определении налоговой базы 2014 г.

В соответствии с подпунктом 24 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения уменьшают налогооблагаемую базу при применении УСН.

На основании статьи 972 ГК РФ доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором поручения. При отсутствии в возмездном договоре поручения условия о размере вознаграждения или о порядке его уплаты вознаграждение уплачивается после исполнения поручения в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

В силу пункта 1 статьи 991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии. Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

В статье 1006 ГК РФ установлено, что принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре. Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ. При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения.

Важно!

Комментируемая норма также распространяется на правоотношения, в которых агентом выступает иностранный субъект.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 24.01.2013 N 03-11-11/28 разъясняется, что доходы принципалов, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не должны уменьшаться на сумму агентского вознаграждения, удерживаемого агентом из выручки от реализации, поступающей ему от покупателей товаров. В данном случае доходом принципала является вся сумма выручки от реализации услуг, поступающая на счет агента.

В данном случае моментом погашения задолженности покупателя перед организацией является момент одновременного принятия оператором электронных денежных средств распоряжения, уменьшения им остатка электронных денежных средств плательщика и увеличения им остатка электронных денежных средств получателя средств на сумму перевода электронных денежных средств. Этот момент и является датой признания дохода от реализации товаров.

В связи с этим датой получения доходов для принципала будет являться день оплаты покупателями приобретенных товаров электронными денежными средствами. Если налогоплательщиком-принципалом применяется упрощенная система налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, то согласно подпункту 24 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на выплату агентского вознаграждения могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу.

Актуальная проблема.

На практике очень часто субъекты предпринимательской деятельности пользуются услугами таможенного брокера. Из буквального толкования норм НК РФ не понятно, можно ли расходы на услуги брокера учитывать на основании подпункта 24 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Исходя из позиции официальных органов, расходы на оплату услуг таможенного органа правомерно учитывать в целях применения УСН на основании указанной нормы НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 22.01.2013 N 03-11-11/19 разъясняется, что деятельность таможенного представителя (брокера) по совершению таможенных операций от имени и по поручению декларанта (иного лица, на которое возложена обязанность или которому предоставлено право совершать таможенные операции в соответствии с ТК ТС) согласно нормам таможенного и гражданского законодательства носит характер посреднической деятельности. В связи с этим расходы по оплате вознаграждения таможенному представителю (брокеру) по договору поручения могут быть учтены налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на основании подпункта 24 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

В силу подпункта 25 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию.

Согласно подпункту 26 пункта 1 комментируемой статьи расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров также учитываются при определении объекта налогообложения в целях применения УСН.

На основании статьи 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" подтверждение соответствия - документальное удостоверение соответствия продукции или иных объектов, процессов проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов, сводов правил или условиям договоров.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 31.01.2014 N 03-11-06/2/3799 разъясняется, что расходы, связанные с услугами по обязательному государственному проведению инспекционного контроля за сертификационной системой менеджмента качества, включаются в состав расходов, уменьшающих доходы, при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с подпунктом 27 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения учитываются расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством Российской Федерации) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы.

Обращаем внимание, что случаи обязательности проведения оценки объектов установлены статьей 8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

При этом под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной, кадастровой или иной стоимости.

К объектам оценки относятся:

- отдельные материальные объекты (вещи);

- совокупность вещей, составляющих имущество лица, в том числе имущество определенного вида (движимое или недвижимое, в том числе предприятия);

- право собственности и иные вещные права на имущество или отдельные вещи из состава имущества;

- права требования, обязательства (долги);

- работы, услуги, информация;

- иные объекты гражданских прав, в отношении которых законодательством Российской Федерации установлена возможность их участия в гражданском обороте.

В силу подпункта 28 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ плата за предоставление информации о зарегистрированных правах уменьшает доходы налогоплательщика, применяющего УСН.

Согласно пункту 1 статьи 8 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" за предоставление сведений, содержащихся в Едином государственном реестре прав, выдачу копий договоров и иных документов, выражающих содержание односторонних сделок, совершенных в простой письменной форме, а также за предоставление информации, указанной в пункте 6 статьи 7 данного Закона, взимается плата.

Органы, осуществляющие государственную регистрацию прав, имеют право предоставлять обобщенную информацию, в том числе аналитическую информацию, полученную на основе сведений, содержащихся в Едином государственном реестре прав, по запросу любого лица, если предоставление такой информации не нарушает права и законные интересы правообладателей. К обобщенной информации относится также информация об общем количестве прошедших государственную регистрацию сделок с недвижимым имуществом, заключенных на определенной территории за определенный период, обобщенная информация о субъектах таких сделок без идентифицирующих конкретное лицо сведений или об объектах таких сделок, информация о средней цене приобретения прав на недвижимое имущество и другая подобная информация.

Согласно подпункту 29 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков).

В рассматриваемой ситуации необходимо руководствоваться Федеральным законом от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" и Постановлением Правительства РФ от 13.10.1997 N 1301 "О государственном учете жилищного фонда в Российской Федерации".

На основании пункта 1 статьи 38 Закона N 221-ФЗ межевой план представляет собой документ, который составлен на основе кадастрового плана соответствующей территории или кадастровой выписки о соответствующем земельном участке и в котором воспроизведены определенные внесенные в государственный кадастр недвижимости сведения и указаны сведения об образуемых земельном участке или земельных участках, либо о части или частях земельного участка, либо новые необходимые для внесения в государственный кадастр недвижимости сведения о земельном участке или земельных участках.

В силу подпункта 30 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности.

Важно!

Оплаченную сумму сбора (госпошлину), а также оплату услуг по выдаче лицензии на розничную продажу алкогольной продукции организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, вправе включить в расходы при исчислении налоговой базы по единому налогу. Данная позиция была изложена еще в письме УФНС РФ по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013634@.

Согласно подпункту 31 пункта 1 комментируемой статьи при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на судебные расходы и арбитражные сборы.

На основании части 1 статьи 88 ГПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела. Аналогичная норма содержится и в АПК РФ.

Важно!

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН с объектом "доходы минус расходы", не вправе учитывать в составе расходов плату за представление сведений из ЕГРЮЛ в отношении другой организации (контрагента), за исключением случая, когда такие расходы относятся к судебным (то есть связаны с рассмотрением в арбитражном суде дела, затрагивающего права и обязанности организации) - в таком случае такие расходы при условии их соответствия критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ учитываются в целях налогообложения.

В соответствии с подпунктом 32 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 27.06.2013 N 03-11-06/2/24426 разъясняется, что если лицензионные платежи носят периодический характер, сумма вознаграждения (стоимость лицензии), выплачиваемого лицензиатом, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", лицензиару за предоставленное право использования аудиовизуальных произведений (право распространения, воспроизведения и т.д.), может учитываться лицензиатом в расходах согласно подпункту 32 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Такие расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Также сообщаем, что в соответствии со статьей 1226 ГК РФ на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных ГК РФ, также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и другие).

Учитывая изложенное, расходы налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, в виде стоимости приобретенных для перепродажи прав на аудиовизуальные произведения на основании лицензии не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением указанной системы налогообложения.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 24.05.2013 N 03-11-06/2/18966 разъясняется, что при приобретении неисключительных прав пользования программным обеспечением в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов (в 2012 г.) с оплатой их стоимости в рассрочку, суммы платежей за приобретенные неисключительные права, уплачиваемые в соответствии с лицензионным договором после перехода на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов (в 2013 и 2014 гг.), налогоплательщики могут учесть в составе расходов при определении объекта налогообложения в размере фактически оплаченных сумм.

Согласно подпункту 32.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на вступительные, членские и целевые взносы, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом от 1 декабря 2007 года N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях".

Данный подпункт был введен Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Важно!

Организация, применяющая УСН, не вправе учесть в расходах, уменьшающих налоговую базу, вступительные и членские взносы в общественную некоммерческую организацию.

Данное следует из буквального толкования подпункта 32.1 пункта 1 комментируемой статьи.

В соответствии с подпунктом 33 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 НК РФ, уменьшают налоговую базу при применении УСН.

Важно!

Индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, не имеющий наемных работников, не вправе учесть в составе расходов расходы в виде оплаты самому себе обучения на курсах, что соответствует позиции официальных органов.

Официальная позиция.

Так в письме ФНС России от 01.08.2013 N ЕД-3-3/2730 "О применении упрощенной системы налогообложения" разъясняется, что физические лица, зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не относятся к категории работников. Индивидуальный предприниматель, не имеющий наемных работников, не вправе учесть в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в качестве расходов на подготовку и переподготовку кадров произведенные расходы в виде оплаты самому себе обучения на курсах.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 09.08.2013 N 03-11-11/167 указывается, что в связи с тем, что перечень расходов, указанных в статье 346.16 НК РФ, является закрытым и расходы индивидуальных предпринимателей на оплату своего обучения и своего проезда до места проведения данного обучения, а также на оплату своей поездки в командировку в нем не поименованы, указанные расходы не учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы.

Пункт 34 пункта 1 комментируемой статьи утратил силу с 1 января 2013 года в связи со вступлением в силу Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Напомним, что ранее указанный подпункт закреплял право налогоплательщика, применяющего УСН, уменьшить налоговую базу на расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

На основании подпункта 35 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, уменьшает налоговую базу на расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники.

В статье 1 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" установлено, что контрольно-кассовая техника, используемая при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт (далее - контрольно-кассовая техника), - контрольно-кассовые машины, оснащенные фискальной памятью, электронно-вычислительные машины, в том числе персональные, программно-технические комплексы.

В силу подпункта 36 пункта 1 комментируемой статьи при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на расходы по вывозу твердых бытовых отходов.

Например, Закон Московской области от 08.11.2001 N 171/2001-ОЗ "Об отходах производства и потребления в Московской области" понимает под бытовыми отходами различные виды отходов потребления, образующиеся у населения в быту.

Пункт 2 комментируемой статьи регламентирует, что расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 комментируемой статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 05.03.2014 N ГД-4-3/3987@ "О применении УПД для подтверждения расходов налогоплательщиков" разъясняется, что в соответствии с положениями пункта 3 статьи 346.5 и пункта 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, учитываемые в целях налогообложения единым сельскохозяйственным налогом и налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Таким образом, расходы, подтвержденные УПД, учитываются при формировании налоговой базы в целях исчисления вышеуказанных налогов в общеустановленном порядке.

Пункт 3 комментируемой статьи устанавливает порядок принятия расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходов на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов.

Так, на основании подпункта 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения, а также расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, могут быть учтены в целях применения УСН только с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 25.10.2013 N ЕД-4-3/19225 "О направлении письма Минфина России" разъясняется, что если в периоде применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения объекты капитального строительства в эксплуатацию не вводились, то есть не использовались при применении данной системы налогообложения, то после перехода организации на общий режим налогообложения суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, а также суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения этих работ, подлежат вычетам в общеустановленном порядке.

Судебная практика.

ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел дело на основании требований организации о признании недействительным решения налогового органа. Организация понесла затраты на строительство автодрома до ввода его в эксплуатацию. Организация посчитала, что такие расходы можно учесть в целях применения УСН на основании подпункта 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ.

ФАС Волго-Вятского округа в своем Постановлении от 27.11.2013 N А31-1333/2013, в свою очередь, разъяснил, что расходы на приобретение основных средств (первоначальная стоимость основных средств) принимаются только после фактической оплаты, с момента ввода основных средств в эксплуатацию и с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию прав на основное средство. При этом подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств является обязательным условием признания расходов на приобретение основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации.

Также суд указал, что данные расходы относятся к расходам по благоустройству земельного участка и не могут быть учтены на основании статьи 346.16 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 05.11.2013 N 03-11-11/47086 указывается, что расходы на приобретение основных средств, в частности недвижимого имущества, принимаются только после их фактической оплаты, с момента ввода его в эксплуатацию и при необходимости с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию прав на основные средства.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ в отношении приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов в период применения упрощенной системы налогообложения могут быть учтены в целях применения УСН с момента принятия этих нематериальных активов на бухгалтерский учет.

Подпункт 3 пункта 3 комментируемой статьи устанавливает порядок учета в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на упрощенную систему налогообложения. На основании комментируемой нормы указанные расходы - стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке: в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения.

Важно!

В случае если индивидуальные предприниматели и организации, применяющие УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", не оплатили основное средство со сроком полезного использования до трех лет включительно, приобретенное в период применения общего режима налогообложения, ни до момента перехода на УСН, ни в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения, то они не вправе учесть остаточную стоимость такого основного средства в расходах ни в течение первого года применения УСН, ни в последующих периодах. Такая возможность для налогоплательщиков, применяющих УСН, не предусмотрена нормами НК РФ.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения учитывается в составе расходов 50 процентов стоимости, второго календарного года - учитывается 30 процентов стоимости и третьего календарного года - 20 процентов стоимости.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 06.06.2013 N 03-11-11/164 указывается, что расходы по приобретению бензовоза могут учитываться в течение первых трех лет применения упрощенной системы налогообложения.

Также в письме Минфина России от 15.02.2013 N 03-11-11/70 поясняется, что списание в расходы остаточной стоимости основных средств, приобретенных налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения и реализованных до истечения установленного срока их использования в период применения упрощенной системы налогообложения, статьей 346.16 НК РФ не предусмотрено.

На основании подпункта 3 пункта 3 комментируемой статьи в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет учитываются в целях применения упрощенной системы налогообложения в следующем порядке: в течение первых 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.

В пункте 3 статьи 346.16 НК РФ уточняется, что в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

Важно!

Обращаем внимание, что если расходы были произведены в 1-м квартале календарного года, то они подлежат распределению на 4 равные доли, если они произведены во 2-м квартале - расходы подлежат распределению на 3 равные доли и так далее.

Официальная позиция.

В письме ФНС РФ от 06.02.2012 N ЕД-4-3/1818 разъясняется, что расходы по уплате процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного нежилого помещения должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в составе расходов на приобретение основных средств в порядке, установленном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ.

Организация при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов (в 2012 - 2015 гг.), вправе учитывать в составе расходов суммы платежей (включая проценты за кредит), уплаченные после смены объекта налогообложения (после 01.01.2012) за объект недвижимости, приобретенный, введенный в эксплуатацию и права на который зарегистрированы в периоде применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, в вышеуказанном порядке. То есть каждый платеж, осуществленный в течение года, по результатам которого объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, может быть учтен равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.

Так, если часть стоимости основного средства оплачена в первом квартале 2014 г., то уплаченная сумма будет учитываться равными долями по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев и календарного года (2014 г.).

В абзаце 9 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость основных средств и нематериальных активов принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

В соответствии с абзацем 10 пункта 3 комментируемой статьи в случае, если налогоплательщик перешел на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов учитывается в порядке, установленном пунктами 2.1 и 4 статьи 346.25 НК РФ.

В абзаце 11 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ устанавливается, что определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 НК РФ классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. При этом законодатель уточняет в рамках комментируемого абзаца, что сроки полезного использования основных средств, которые не указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Абзац 12 пункта 3 комментируемой статьи устанавливает, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии с комментируемой статьей с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Также указанное положение в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не распространяется на основные средства, введенные в эксплуатацию до 31 января 1998 года.

Обращаем внимание, что документальным подтверждением факта подачи указанных в комментируемой норме документов является расписка.

Так в пункте 6 статьи 16 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" закреплено, что заявителю выдается расписка в получении документов на государственную регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты и времени их представления с точностью до минуты. Расписка подтверждает получение документов на государственную регистрацию прав.

Аналогично в пункте 30 Правил регистрации судов и прав на них в морских портах, утвержденных Приказом Минтранса РФ от 09.12.2010 N 277, установлено, что заявителю выдается расписка в получении документов на регистрацию с их перечнем, а также с указанием даты их представления. Расписка подтверждает принятие документов на регистрацию.

Судебная практика.

В Постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2012 N А05-6172/2012 указывается, что подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств является обязательным условием признания расходов на приобретение основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации.

В абзаце 13 пункта 3 комментируемой статьи законодатель устанавливает, что определение сроков полезного использования нематериальных активов осуществляется в соответствии с пунктом 2 статьи 258 НК РФ.

На основании пункта 2 статьи 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами.

При этом в отношении нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Согласно абзацу 14 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком, применяющим УСН) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с главой 26.2 НК РФ налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Данная норма применяется в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком, применяющим УСН).

Важно!

Таким образом, из толкования комментируемой нормы следует, что индивидуальные предприниматели и организация, применяющие УСН, реализующий основное средство до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение в соответствии с положениями главы 26.2 НК РФ, должны пересчитать налоговую базу за весь период применения УСН с учетом начисленной амортизации по основному средству и при возникновении обязанности уплатить дополнительную сумму налога и пени.

На данный аспект также указывают официальные органы в своих разъяснениях.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 03.03.2014 N 03-11-11/8833 разъясняется, что если индивидуальный предприниматель реализовал основные средства со сроком полезного использования 10 лет до истечения указанного трехлетнего срока, то необходимо осуществить перерасчет налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за все отчетные (налоговые) периоды ее применения, в которых были учтены расходы на приобретение объекта основных средств по правилам главы 26.2 НК РФ, для чего из состава расходов исключаются расходы на приобретение основных средств. При этом возможно учесть суммы амортизации, начисленные в отношении данных основных средств в соответствии с положениями главы 25 НК РФ за этот же период.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 06.06.2013 N 03-11-11/164 указывается, что налогоплательщик, реализующий основное средство до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение в соответствии с главой 26.2 НК РФ, должен пересчитать налоговую базу за весь период применения упрощенной системы налогообложения с учетом начисленной амортизации по основному средству и при возникновении обязанности уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Судебная практика.

В Постановлении Шестого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2012 N 06АП-3269/2012 дается разъяснение положений последнего абзаца пункта 3 статьи 346.16 НК РФ. Суд указал, что при пересчете налоговой базы налогоплательщику разрешено учесть в расходах не всю сумму расходов на приобретение основного средства, а только их часть в размере начисленной амортизации за указанный период по правилам главы 25 НК РФ. Соответственно, на разницу между первоначальной стоимостью основного средства и суммой начисленной амортизации общество обязано увеличить налоговую базу и доплатить с нее налог и пени.

В пункте 4 комментируемой статьи устанавливается, что в целях применения УСН в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ.

При этом расходы налогоплательщика на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Актуальная проблема.

На практике часто встает вопрос - имеет ли право индивидуальный предприниматель, приобретший земельный участок, учесть в составе расходов затраты на его приобретение? Исходя из анализа позиции официальных органов и норм НК РФ следует, что ИП имеет право учесть такие расходы в целях применения УСН только в том случае, если земельный участок приобретается в целях его дальнейшей перепродажи в рамках предпринимательской деятельности. В иных случаях в целях УСН затраты на приобретение земельных участков учитываться не могут.

Официальная позиция.

Так в письме Минфина России от 28.02.2013 N 03-11-06/2/5946 разъясняется, что налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму фактически понесенных им расходов на приобретение земельных участков, которые приобретаются им с целью дальнейшей перепродажи, в момент их реализации. В иных случаях расходы на приобретение земельных участков в целях налогообложения в рамках применения упрощенной системы налогообложения не учитываются.

Важно!

В случае если автономное программно-аппаратное устройство (ОТР-токен) отвечает требованиям пункта 1 статьи 256 НК РФ и является амортизируемым имуществом, то расходы организации, применяющей УСН, на его приобретение могут учитываться при определении налоговой базы, что соответствует позиции официальных органов.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-11/36391 разъясняется, что в случае если автономное программно-аппаратное устройство (ОТР-токен) отвечает требованиям пункта 1 статьи 256 НК РФ и является амортизируемым имуществом, то расходы организации на его приобретение могут учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ.

В том случае если автономное программно-аппаратное устройство (ОТР-токен) не является амортизируемым имуществом, то следует иметь в виду следующее. Расходы на приобретение имущества стоимостью менее 40 000 руб. учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на дату их оплаты.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 21.08.2013 N 03-11-06/2/34289 указывается, что расходы на изготовление проектной документации на модернизацию и реконструкцию основных средств, по мнению Департамента, относятся к расходам, увеличивающим первоначальную стоимость основных средств. Такие расходы учитываются налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ. Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения расходы на реконструкцию и модернизацию основных средств учитывает в вышеуказанном порядке после ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Другой комментарий к Статье 346.16 НК РФ