Статья 340 НК РФ. Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы

СТ 340 НК РФ.

1. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком
самостоятельно одним из следующих способов:
1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен
реализации без учета субсидий;
2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен
реализации добытого полезного ископаемого;
3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

2. Если налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 1 пункта 1
настоящей статьи, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится
исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде (а при их
отсутствии - в предыдущем налоговом периоде) у налогоплательщика цен реализации добытого
полезного ископаемого, без учета субсидий из бюджета на возмещение разницы между оптовой
ценой и расчетной стоимостью.
При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя
из цен реализации (уменьшенных на суммы субсидий из бюджета), определяемых с учетом
положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации
на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых
Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в
зависимости от условий поставки.
В случае, если выручка от реализации добытого полезного ископаемого получена в
иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу, установленному Центральным
банком Российской Федерации на дату реализации добытого полезного ископаемого, определяемую
в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов в соответствии со
статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату
таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке)
добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный
трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с
получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному
страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного
ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке)
магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы
на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-
экспедиционных услуг.
Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из
цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.
Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества
добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса,
и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим
пунктом.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение
выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим
пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Рассчитанная в порядке, определенном настоящим пунктом, стоимость единицы добытого
полезного ископаемого округляется до 2-го знака после запятой в соответствии с действующим
порядком округления.

3. В случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых
налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи.
При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из
выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации
с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость
(при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества
Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по
доставке в зависимости от условий поставки.
В случае, если выручка от реализации добытого полезного ископаемого, получена в
иностранной валюте, то она пересчитывается в валюту Российской Федерации по курсу,
установленному Центральным банком Российской Федерации на дату реализации добытого
полезного ископаемого, определяемую в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода
признания доходов в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату
таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке)
добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный
трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с
получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному
страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного
ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке)
магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы
на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-
экспедиционных услуг.
Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из
цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества
добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса,
и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим
пунктом.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение
выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим
пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Рассчитанная в порядке, определенном настоящим пунктом, стоимость единицы добытого
полезного ископаемого округляется до 2-го знака после запятой в соответствии с действующим
порядком округления.

4. В случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого
налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 настоящей статьи.
При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется
налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае
налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для
определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются
следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:
1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 настоящего Кодекса,
за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки,
упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых
полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов,
осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции,
товаров (работ, услуг);
2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса,
за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;
3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256
- 259.2 настоящего Кодекса, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому
имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;
4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260
настоящего Кодекса, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей
полезных ископаемых;
5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261
настоящего Кодекса;
6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 настоящего Кодекса, за
исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;
7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 настоящего
Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются
расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 настоящего Кодекса.
Абзац третий исключен.
При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового
периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного
производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется
и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 настоящего
Кодекса. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются
также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса. При
этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового)
периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на
иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов,
произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми
полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем
количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов,
относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в
расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
Абзац пятый исключен.

5. Оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных
(рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у
налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из
предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на
добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке
(перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как
произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице
добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

6. Оценка стоимости добытых драгоценных камней производится исходя из их первичной
оценки, проводимой в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных
металлах и драгоценных камнях.
Оценка стоимости добытых уникальных драгоценных камней и уникальных самородков
драгоценных металлов, не подлежащих переработке, производится исходя из цен их реализации без
учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на суммы расходов налогоплательщика по
их доставке (перевозке) до получателя.

7. Определение стоимости углеводородного сырья, добытого на новом морском
месторождении углеводородного сырья, осуществляется с учетом особенностей, установленных
статьей 340.1 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 340 Налогового кодекса

На основании пункта 1 комментируемой статьи определение стоимости добытого полезного ископаемого осуществляется самостоятельно налогоплательщиком НДПИ. При этом законодатель устанавливает три способы, которые подлежат применению при определении их стоимости.

Первый такой способ - на основании сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий.

Еще в 2007 году Пленум ВАС РФ в Постановлении от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" дал следующее разъяснение: оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 НК РФ полезным ископаемым, а также в случае реализации налогоплательщиком продукции, полученной с применением таких перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ (например, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Актуальная проблема.

Возникает вопрос - как производить оценку добытого полезного ископаемого, если налогоплательщик не получает субсидии? Возможно ли в таком случае применять оценку на основании сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации?

Если налогоплательщик не является получателем субсидий, то он не может применить указанный способ. Обратимся к официальным разъяснениям Минфина России.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 08.08.2013 N 03-06-05-01/32003 разъяснено, что налогоплательщики НДПИ, не получающие из бюджета субсидии на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью добытого полезного ископаемого, производят оценку стоимости добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого текущего налогового периода, а при отсутствии реализации добытого полезного ископаемого - исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Пример.

ФАС Восточно-Сибирского округа рассмотрел дело о правомерности применения налогоплательщиком НДПИ такого способа определения стоимости добытого полезного ископаемого, исходя из сложившихся цен реализации полезного ископаемого. Налогоплательщик добывал уголь, но при этом не имел технологической возможности очистить уголь от содержащихся в нем примесей. В рассматриваемый судом период реализация угля налогоплательщиком на внутреннем рынке осуществлялась только одному покупателю. Угольная продукция не представлена на товарных биржах и не имеет биржевых котировок. Официальные источники информации, такие, как статистические издания, сайты по угольной деятельности, дают усредненную цену реализации угля на основе сопоставления уровня цен различных производителей. Также налоговым органом было установлено отсутствие официальных источников информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

На основании всего изложенного ФАС Восточно-Сибирского округа в своем Постановлении от 23.09.2013 N А58-6876/2012 пришел к выводу, что применение налогоплательщиком НДПИ расчетной стоимости добытого полезного ископаемого является неправомерным. Необходимо в рассматриваемой ситуации определять стоимость добытого полезного ископаемого из сложившихся цен реализации такого полезного ископаемого.

Второй способ определения стоимости добытого полезного ископаемого установлен в подпункте 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 14.05.2013 N 03-06-06-01/16723 разъяснено, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого в текущем налоговом периоде.

Важно!

Необходимо обратить внимание, что если налогоплательщик реализовывает добытые ископаемые только одному контрагенту, то применению также будет подлежать способ из сложившейся цены реализации. Просто данная цена будет рассчитываться на основании договоров с данным одним контрагентом налогоплательщика НДПИ.

Третий способ определения стоимости добытого полезного ископаемого закреплен в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ - на основании расчетной стоимости полезных ископаемых. Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Порядок определения расчетной стоимости установлен в пункте 4 комментируемой статьи.

В абзаце 1 пункта 2 статьи 340 НК РФ установлено правило определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого, если налогоплательщик НДПИ применяет способ определения стоимости добытого полезного ископаемого на основании сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий. Если налогоплательщик применяет указанный способ, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, без учета субсидий из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью.

Если при этом цены реализации добытого полезного ископаемого не сложились в данном налоговом периоде, то применяются сведения прошлого налогового периода.

В абзаце втором пункта 2 комментируемой статьи установлен порядок определения выручки от реализации добытого полезного ископаемого. Выручка определяется на основании цен реализации, которые подлежат уменьшению на суммы субсидий из бюджетов. Цены от реализации при этом определяются в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, но при этом без учета НДС (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

При этом если выручка от реализации добытого полезного ископаемого выражена в иностранной валюте, то она подлежит переводу в рубли на основании курса, установленного Банком России на дату реализации добытого полезного ископаемого, определяемую в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ, что закреплено в абзаце третьем пункта 2 статьи 340 НК РФ.

В абзаце четвертом пункта 2 комментируемой статьи установлено, что в целях главы 26 НК РФ в сумму расходов по доставке полезных ископаемых включаются следующие суммы.

Во-первых, расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках.

Во-вторых, расходы по доставке или перевозке добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя.

В-третьих, расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом в абзаце пятом пункта 2 статьи 340 НК РФ уточнено, что именно следует относить к расходам на доставку или перевозку добытых полезных ископаемых до получателя.

Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.

Абзац 7 пункта 2 статьи 340 НК РФ устанавливает порядок определения стоимости добытого полезного ископаемого. Она (стоимость) признается равной произведению количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого. Напомним, что определение количества добытого полезного ископаемого производится на основании статьи 339 НК РФ.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Обращаем внимание, что с 1 января 2014 года вступил в силу абзац 9 пункта 2 статьи 340 НК РФ, который был введен в действие Федеральным законом от 30.09.2013 N 268-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер налогового и таможенно-тарифного стимулирования деятельности по добыче углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации" (далее - Закон N 268-ФЗ).

Новый абзац предписывает рассчитанную стоимость единицы добытого полезного ископаемого округлять до второго знака после запятой в соответствии с действующим порядком округления.

Пунктом 3 комментируемой статьи установлено, что, если отсутствуют субсидии к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, налогоплательщик применяет способ оценки, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 08.08.2013 N 03-06-05-01/32003 разъяснено, что налогоплательщики, получающие субсидии из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью добытого полезного ископаемого, осуществляют оценку стоимости единицы полезного ископаемого исходя из выручки, определяемой с учетом цен реализации добытого полезного ископаемого, сложившихся в текущем налоговом периоде, а при их отсутствии - с учетом цен реализации добытого полезного ископаемого, сложившихся в предыдущем налоговом периоде. При отсутствии реализации добытого полезного ископаемого в течение двух и более налоговых периодов оценка стоимости добытого полезного ископаемого производится исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в порядке, установленном пунктом 4 статьи 340 НК РФ. Что касается оценки стоимости добытого полезного ископаемого налогоплательщиками, не получающими субсидии из бюджета к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, то согласно нормам НК РФ оценка стоимости добытого полезного ископаемого в данном случае осуществляется исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого. При этом указание на налоговый период (текущий или предыдущий), цены реализации которого применяются для оценки стоимости добытого полезного ископаемого, в НК РФ отсутствует.

В связи с этим оценка стоимости добытого полезного ископаемого может производиться налогоплательщиком аналогично оценке стоимости, предусмотренной пунктом 2 статьи 340 НК РФ, - исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого в текущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из цен реализации, сложившихся в предыдущем налоговом периоде. При этом отсутствие в Кодексе указания на период, за который учитываются цены реализации добытого полезного ископаемого в целях оценки его стоимости, позволяет налогоплательщику производить оценку стоимости добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого в текущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из цен реализации в предыдущем или более раннем налоговом периоде, а не исходя из его расчетной стоимости.

Также в абзаце втором пункта 3 статьи 340 НК РФ уточнено, что если выручка от реализации добытого полезного ископаемого выражена в иностранной валюте, то она подлежит переводу в рубли на основании курса, утвержденного Банком России.

Вопрос о сумме расходов и о том, что подлежит включению в них, в абзаце 3 пункта 3 разрешен аналогично, что и в пункте 2 комментируемой статьи.

Стоимость добытого полезного ископаемого, стоимость единицы добытого полезного ископаемого, а также порядок округления разрешены аналогично, что и в пункте 2 статьи 340 НК РФ.

В абзаце первом пункта 4 статьи 340 НК РФ установлено, что если у налогоплательщика НДПИ отсутствует реализация добытого полезного ископаемого, то он применяет способ оценки добытого полезного ископаемого на основании их расчетной стоимости.

На основании абзаца второго пункта 4 комментируемой статьи расчетная стоимость определяется налогоплательщиком самостоятельно, а в ее основе лежат данные налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 29.05.2013 N ЕД-4-3/9703@ "Об определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого" разъяснено, что расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом установлены ограничения на включение указанных расходов в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых. Так, к затратам на добычу относятся только те расходы, которые связаны с добычей полезных ископаемых в рамках технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Таким образом, расходы по транспортировке добытого полезного ископаемого от месторождения до завода по его переработке не учитываются при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в том случае, если данные расходы не относятся непосредственно к технологическому процессу по добыче полезного ископаемого, в том числе в соответствии с проектной документацией.

Также в пункте 4 комментируемой статьи установлено, что учитывается при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого:

1. Материальные расходы, которые подлежат определению в соответствии со статьей 254 НК РФ. При этом исключаются такие материальные расходы, затраченные на хранение, транспортировку, упаковку и иную подготовку при реализации добытых полезных ископаемых.

2. Расходы на оплату труда. Однако из таких расходов исключаются расходы на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых. В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

3. Суммы начисленной амортизации за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

4. Расходы на ремонт основных средств за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат, что закреплено в статье 260 НК РФ.

5. Расходы на освоение природных ресурсов, которые подлежат определению в соответствии со статьей 261 НК РФ. Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин. Обращаем внимание, что перечень расходов на освоение природных ресурсов расширен с 1 января 2014 года - он дополнен расходами на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин. Данные расходы были дополнены Законом N 213-ФЗ.

6. Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен; расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов. Из перечня данных расходов исключаются расходы, которые не связаны с добычей полезных ископаемых.

7. Прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Также в пункте 4 статьи 340 НК РФ прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Прямые расходы регулируются статьей 318 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 15.08.2013 N 03-06-06-01/33311 разъяснено, что первоначально определяется общая сумма расходов (прямых и косвенных) по добыче всех полезных ископаемых на конкретном участке недр, непосредственно связанных с добычей полезного ископаемого, которая затем распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых на данном участке недр полезных ископаемых, поскольку под "общим количеством добытых полезных ископаемых" понимается итоговое количество всех добытых полезных ископаемых за соответствующий период на конкретном участке недр безотносительно к виду, месторождению и способу дальнейшего использования добытого полезного ископаемого, а под "общими расходами на добычу" понимается, соответственно, итоговая сумма расходов на добычу общего количества добытых полезных ископаемых.

Судебная практика.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.01.2013 N 11498/12 указывается, что при использовании налогоплательщиком расчетного способа в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ должны учитываться произведенные в налоговом периоде прямые расходы согласно перечню, приведенному в названной статье. При применении этого способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых учитываются также и косвенные расходы. При этом косвенные расходы распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов; общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом же налоговом периоде.

Пункт 5 комментируемой статьи определяет, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Таким образом, законодатель не допускает право выбора налогоплательщика при оценке стоимости добытого данного вида полезного ископаемого.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9690@ разъяснено, что пункт 5 статьи 340 НК РФ может быть применен при исчислении НДПИ в том налоговом периоде, в котором осуществлена реализация добытых полезных ископаемых. До указанного периода, в связи с отсутствием реализации добытого полезного ископаемого, налогоплательщик может определять стоимость добытых полезных ископаемых (концентратов или полупродуктов, содержащих драгоценные металлы) исходя из расчетной стоимости в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

Также в письме Минфина России от 28.10.2013 N 03-06-06-01/45607 пояснено, что налоговая база по НДПИ в отношении драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, определяется исходя из стоимости содержащегося в концентратах и других полупродуктах химически чистого металла. В целях исчисления НДПИ необходимо определять количество химически чистого металла, содержащегося в добытом полезном ископаемом (концентрате и (или) полупродукте, содержащем драгоценные металлы).

В абзаце втором пункта 5 комментируемой статьи установлено, что при этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

На основании пункта 6 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных камней производится исходя из их первичной оценки, проводимой в соответствии с Законом N 41-ФЗ. В целях данного Закона под первичной оценкой драгоценных камней понимается завершающая часть технологического процесса обогащения, обеспечивающая оценку драгоценных камней на основании прейскурантов, применяемых для оценки аналогичных сортов минерального сырья на мировом рынке.

При этом оценка стоимости добытых уникальных драгоценных камней и уникальных самородков драгоценных металлов, не подлежащих переработке, производится исходя из цен их реализации без учета НДС, уменьшенных на суммы расходов налогоплательщика по их доставке (перевозке) до получателя.

В пункте 7 комментируемой статьи регламентировано, что определение стоимости углеводородного сырья, добытого на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляется с учетом особенностей, установленных статьей 340.1 НК РФ. Обращаем внимание, что данный пункт введен Законом N 268-ФЗ и вступил в силу с 1 января 2014 года.

Другой комментарий к Статье 340 НК РФ