Статья 331 НК РФ. Особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков

СТ 331 НК РФ.

Налогоплательщики - банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от
(понесенных при) осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций
и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным настоящей главой порядком
признания дохода и расхода.

Аналитический учет доходов и расходов, полученных (понесенных) в виде процентов
по долговым обязательствам, ведется в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 328
настоящего Кодекса.

Доходы и расходы по хозяйственным и другим операциям, относящимся к будущим
отчетным периодам, по которым были произведены в текущем отчетном периоде авансовые
платежи, учитываются в сумме средств, подлежащих отнесению на расходы при наступлении
того отчетного периода, к которому они относятся. Аналитический учет доходов и расходов
по хозяйственным операциям ведется в разрезе каждого договора с отражением даты и суммы
полученного (выплаченного) аванса и периода, в течение которого указанная сумма относится на
доходы и расходы.

Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, уплаченные
налогоплательщиком, расходы по расчетно-кассовому обслуживанию, открытию счетов в других
банках и другим аналогичным операциям относятся на расходы на дату совершения операции,
если в соответствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной операции, либо
на последнее число отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке налогоплательщиком
ведется учет по доходам, связанным с осуществлением операций по расчетно-кассовому
обслуживанию клиентов, корреспондентским отношениям и другим аналогичным операциям.

Часть пятая утратила силу. - Федеральный закон от 28.11.2015 N 328-ФЗ.

Утратила силу с 1 января 2010 г.

По сделкам, связанным с операцией купли-продажи драгоценных камней, налогоплательщик
отражает в налоговом учете количественную и стоимостную (масса и цена) характеристику
приобретенных и реализованных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости
драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом)
налогоплательщика. При выбытии реализованных драгоценных камней доход (убыток) определяется
в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью. Под учетной стоимостью
понимается цена приобретения драгоценных камней.

Аналитический учет ведется по каждому договору купли-продажи драгоценных камней. В
аналитическом учете отражаются даты совершения операций купли-продажи, цена покупки, цена
продажи, количественные и качественные характеристики драгоценных камней.

Комментарий к Ст. 331 Налогового кодекса

Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ признана утратившей силу часть 6 статьи 331 НК РФ, которой устанавливались особенности корректировки размеров требований и обязательств при учете операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются иностранная валюта и драгоценные металлы.

Данное изменение распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2010.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 14.07.2009 N А65-27027/2007 суд признал безосновательной ссылку налогового органа на незаполнение в отдельных аналитических регистрах всех предусмотренных строк как на доказательство неправомерного ведения аналитического учета.

Материалами дела подтверждается, что банк допустил незаполнение отдельных строк в тех аналитических регистрах, по которым данные налогового учета в полном объеме формируются на основании сведений бухгалтерского учета, а значит, неполное заполнение аналитических регистров не привело к искажению налогового учета.

Утверждение налогового органа о том, что аналитические регистры банка не отражают порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль, несостоятельно. Из содержания статьи 314 НК РФ следует, что именно аналитический учет имеет своей целью обобщение информации для определения налоговой базы, в то время как аналитический регистр характеризует лишь отдельный элемент налоговой базы. Между тем данные именно аналитического учета банка, в соответствии с требованиями статьи 314 НК РФ, надлежащим образом раскрывают порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Ссылка налогового органа на необходимость ведения банком сводных налоговых регистров не соответствует законодательству.

Актуальная проблема.

Зачастую на практике налоговый орган требует от банка представления расширенных выписок банка в отношении организаций - клиентов банка (с указанием номера корреспондирующего счета, наименования и ИНН плательщика/получателя и назначения платежа) в электронном виде либо на бумажном носителе по перечисленным в требовании банковским счетам.

Банки полагают, что указанные документы могут являться основанием для проверки формирования облагаемой налогом на прибыль базы его клиентов, но не самого банка как налогоплательщика и их истребовать налоговый орган не вправе.

Согласно ч. 2 статьи 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1) справки по операциям и счетам юридических лиц и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, выдаются кредитной организацией им самим, судам и арбитражным судам (судьям), Счетной палате Российской Федерации, налоговым органам, таможенным органам Российской Федерации, федеральному органу исполнительной власти в области финансовых рынков, Пенсионному фонду Российской Федерации, Фонду социального страхования Российской Федерации и органам принудительного исполнения судебных актов, актов других органов и должностных лиц в случаях, предусмотренных законодательными актами об их деятельности, а при наличии согласия руководителя следственного органа - органам предварительного следствия по делам, находящимся в их производстве.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 04.05.2008 N А56-30650/2007 по вопросу о том, основано ли на нормах НК РФ требование о представлении для налоговой проверки расширенных выписок о движении денежных средств по счетам клиентов банка, поддержал налогоплательщика.

Как указал суд, требование налогового органа о представлении расширенных банковских выписок по расчетным счетам клиентов налогоплательщика противоречит пункту 1 статьи 93 НК РФ. Форма расширенной выписки с содержанием, указанным в требовании налогового органа, в качестве единого документа не утверждена ни одним нормативным актом ЦБ РФ и не содержится в Общероссийском классификаторе управленческой документации ОК 011-93 (ОКУД), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 299, в разд. 0400000 "Унифицированная система банковской документации".

Суд отметил, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении не сослался на акт законодательства о налогах и сборах, которым предусмотрена обязанность налогоплательщика составлять и вести расширенные выписки.

Как указал суд, расширенные выписки по расчетным счетам организаций - клиентов налогоплательщика не являются документами, на основании которых последним формируется налоговая база по налогу на прибыль, поскольку данные документы не содержат информации о хозяйственных операциях самого банка как проверяемого налогоплательщика. Исходя из пункта 2 статьи 328 и статьи 331 НК РФ порядок включения в налоговую базу, облагаемую налогом на прибыль, процентов банка как налогоплательщика осуществляется на основании выписки о движении денежных средств по счету самого банка, а не организаций - клиентов налогоплательщика, с которыми он заключил договоры банковского счета. Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 31 и статьей 93 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика не любые, а только необходимые для проведения проверки документы, служащие основанием для исчисления и уплаты им налогов.

Таким образом, суд пришел к выводу, что в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

В то же время ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 07.11.2006 N А29-3812/2006А пришел к противоположным выводам, указывая на правомерность истребования в рамках выездной налоговой проверки банка выписок о движении денежных средств по клиентским счетам.

Руководствуясь статьей 31, пунктом 2 статьи 86, статьями 82 и 93, пунктом 2 статьи 290, статьями 291, 331 НК РФ и статьей 26 Закона N 395-1, суд пришел к выводу, что налоговый орган имел право требовать от банка представления справки по операциям организаций - клиентов банка, так как его требование не противоречит целям и существу налогового контроля.

В то же время следует отметить: суд, приходя к выводу о том, что налоговый орган правомерно потребовал от банка представления справок по счетам организаций в целях получения информации об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях банка, сослался в том числе и на абз. 1 пункта 3 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", действующий в редакции до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ и предусматривающий право налоговых органов получать от предприятий, учреждений, организаций (включая банки и иные финансово-кредитные учреждения), а также от граждан с их согласия справки, документы и копии с них, касающиеся хозяйственной деятельности налогоплательщика и необходимые для правильного налогообложения.

В действующей редакции пункта 3 статьи 7 указанного Закона предусмотрено право налоговых органов осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Кроме того, данное судебное решение не учитывает изменений, внесенных названным Законом в пункт 2 статьи 86 НК РФ (ранее редакция данной нормы не указывала, что справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) запрашиваются в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей)).

Таким образом, в настоящее время существует судебная практика, поддерживающая налогоплательщика-банк в случае его отказа представить налоговому органу расширенные выписки по расчетным счетам клиентов банка. Учитывая положения абз. 2 пункта 2 статьи 86 НК РФ, а также иные положения НК РФ, приведенные выше, нет оснований не согласиться с позицией суда.

Другой комментарий к Статье 331 НК РФ