Статья 256 НК РФ. Амортизируемое имущество

СТ 256 НК РФ.

1. Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемое имущество, полученное организацией-инвестором от собственника имущества в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

Имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, подлежит амортизации в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг или законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

2. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, производные финансовые инструменты (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) утратил силу с 1 января 2008 г.;

6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и стоимость культурных ценностей, приобретенных музеями, являющимися бюджетными учреждениями, в Музейный фонд Российской Федерации, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

8) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

3. Из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, за исключением основных средств, переданных в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

4. Амортизация, начисленная по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации, учитывается при определении налоговой базы в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

Комментарий к Ст. 256 Налогового кодекса

К амортизируемому имуществу относится имущество стоимостью более 40000.

Как указано в письме Управления ФНС РФ по г. Москве от 17.10.2011 N 16-15/100024@ "Об учете в целях налогообложения прибыли расходов на строительство объектов", если проведение капитального ремонта основных средств не предусмотрено бюджетными ассигнованиями, то государственное учреждение может учесть данные расходы при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Расходы, понесенные в связи со строительством, должны формировать первоначальную стоимость объекта основных средств (относятся на расходы посредством начисления амортизации). Расходы на реконструкцию объекта основных средств увеличивают его первоначальную стоимость (относятся на расходы посредством начисления амортизации). При этом следует учитывать, что согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 256 НК РФ не подлежит амортизации имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности.

Внимание!

При осуществлении хозяйственной деятельности организации могут создавать службы безопасности, которые являются структурными подразделениями организации. Многие службы безопасности организаций используют в своей деятельности огнестрельное оружие.

В соответствии с позицией, изложенной в письме Минфина России от 25.02.2005 N 03-03-01-04/1/77, предприятие вправе учитывать амортизацию по оружию, относящемуся к амортизируемому имуществу, в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке при соблюдении условий, упомянутых в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Помимо этого, в письме от 16.02.2005 N 03-03-01-04/1/69 финансовое ведомство указало, что расходы на приобретение оружия налогоплательщиком при наличии в его структуре службы безопасности могут быть признаны обоснованными.

Следует отметить, что ранее в судебной практике имелась иная позиция. Так, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 03.05.2001 N А43-7511/00-30-287 указал, что расходы на содержание собственной службы охраны банка, включая затраты на экипировку и приобретение оружия и иных специальных средств, не относятся на себестоимость банковских услуг. Однако данная позиция в настоящее время представляется неприменимой, так как она высказана до принятия КС РФ Определения от 04.06.2007 N 320-О-П.

Внимание!

В правоприменительной практике имеют место ситуации, когда работодатели предоставляют работникам условия для занятия спортом, путем оборудования спортивных уголков или целых спортивных залов, данные случаи нередки в организациях, которые осуществляют деятельность в сфере охранных услуг. В данной ситуации организация может принять решение о начислении амортизации на имущество, используемое для занятия спортом, если в силу трудовой деятельности работников им необходима физическая подготовка, однако, скорее всего, данную позицию организации придется отстаивать в суде.

Данный вывод можно сделать из следующих обстоятельств. В письме Управления МНС России по г. Москве от 28.11.2002 N 28-11/58274 налоговый орган высказал позицию, в соответствии с которой расходы, понесенные на оплату занятий спортом работниками, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Однако в судебной практике имеется противоположная позиция, в соответствии с которой расходы на оборудование спортивного зала для работников организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, так как охрана должна иметь определенную физическую подготовку для осуществления своей деятельности.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную проверку соблюдения организацией законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. С учетом возражений организации по акту проверки налоговый орган принял решение, в котором, в частности, доначислил организации налог на прибыль, пени и штрафы за неполную уплату налогов на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ.

В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о нарушении организацией требований пункта 1 статьи 252 НК РФ, так как при исчислении налога на прибыль заявитель уменьшил доходы на сумму экономически не обоснованных расходов на приобретение электрических чайников, кофеварок, микроволновых печей, холодильников, электрообогревателей, масляных радиаторов, вентиляторов настольных и напольных, калориферов, пылесосов, в том числе водного для сауны, фотоаппаратов, видеомагнитофонов, видеокамеры, музыкального центра и спортивного инвентаря. По мнению налогового органа, организация не должна была включать в расходы, связанные с производством и реализацией, амортизационные отчисления по приобретенным основным средствам, а операции по приобретению указанного имущества подлежали обложению налогом на добавленную стоимость на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Данные расходы организации на приобретение электрических чайников, кофеварок, микроволновых печей, холодильников, спортивного инвентаря, фотоаппаратов, видеомагнитофонов, видеокамеры и музыкального центра экономически обоснованны и связаны с производством и реализацией. При этом суд руководствовался подпунктами 6, 7 и 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ и статьями 22, 40 и 41 Трудового кодекса. Апелляционный суд указал, что организация правомерно уменьшила полученные доходы на суммы расходов на приобретение имущества и амортизационных отчислений.

Позиция суда.

В силу статьи 247 НК РФ в целях налогообложения прибыли для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый орган не оспаривает, что организация документально подтвердила свои расходы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в силу пункта 2 статьи 253 НК РФ подразделяются на материальные, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Перечень прочих расходов приведен в статье 264 НК РФ. Согласно подпунктам 6, 7 и 18 пункта 1 данной статьи к прочим расходам относятся расходы на услуги по охране имущества, а также на содержание собственной службы безопасности, на обеспечение нормальных условий труда и на управление организацией или отдельными ее подразделениями.

Коллективным договором организации предусмотрена обязанность обеспечивать работников горячим питанием и питьевой водой. Спортивный инвентарь, в том числе мешок боксерский, бойцовский манекен, гири и гантели, используются для физической подготовки работников службы безопасности организации, действующей на основании лицензии, зарегистрированной уполномоченным органом.

Налоговый орган не представил доказательств того, что приобретенное обществом имущество используется не в производственных целях. Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами первой и апелляционной инстанций, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Таким образом, апелляционный суд сделал правильный вывод о том, что расходы общества на приобретение имущества относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и в соответствии с подпунктами 6, 7 и 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ правомерно учтены им при исчислении налога на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности и используемое им для извлечения дохода, стоимость которого погашается путем начисления амортизации, в целях исчисления налога на прибыль признается амортизируемым имуществом. Амортизируемым имуществом является имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Налоговый орган не оспаривает, что основные средства, приобретенные организацией, имеют срок полезного использования более 12 месяцев и первоначальную стоимость более 10000 руб. Следовательно, в целях налогообложения прибыли организация обоснованно уменьшила доходы на сумму амортизационных отчислений по приобретенным основным средствам.

Аналогичную позицию высказал ФАС Московского округа в Постановлении от 17.09.2006, 28.09.2006 N КА-А40/7292-06, в котором суд указал, что для обеспечения охраны сотрудников и имущества как неотъемлемого вида деятельности, направленного на извлечение дохода, а также исполнения своих функциональных обязанностей охранниками требуется специальная физическая подготовка, соответственно, организация правомерно начисляла амортизационные платежи и учитывала их для целей налогообложения.

Следует отметить, что некоторые хозяйствующие субъекты проводят техническое перевооружение. Например, организации, осуществляющие перевозки автомобильным транспортом устанавливают в боксах, где производится загрузка груза и обслуживание автомобилей, автоматические гаражные ворота.

В такой ситуации организация может начислять амортизацию на автоматические гаражные ворота. Данная позиция подтверждается также Постановлением ФАС Московского округа от 08.05.2007, 14.05.2007 N КА-А40/3731-07, в котором суд указал, что последствиями технического перевооружения, выраженного в установке новых ворот, является включение стоимости ворот в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль путем амортизации.

В повседневной деятельности многие организации осуществляют непосредственное взаимодействие с клиентами в своих офисах, ввиду чего иногда возникает необходимость создать уютную атмосферу в помещениях, где происходят встречи с клиентами. В данной ситуации организация может начислять амортизацию на приобретаемое имущество, при его соответствии критериям, предъявляемым к амортизируемому имуществу.

Обеспечение работников коврами было осуществлено в рамках обязанности работодателя по обеспечению нормальных условий труда, следовательно, расходы на приобретение ковра могут быть учтены для целей налогообложения прибыли путем начисления амортизационных платежей.

(По материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 N А56-7747/2005.)

Внимание!

В правоприменительной практике имеют место ситуации, когда работодатель оборудует для работников условия для приготовления и приема пищи, например, путем оборудования в офисе кухни.

В данной ситуации позиция финансового ведомства и судов противоположна.

Так, Минфин России в письме от 06.05.2005 N 03-06-01-04/246 указал, что если кухонная мебель, электрическая плита, холодильная камера не используются в качестве средств труда, то данное имущество не является амортизируемым в целях обложения налогом на прибыль.

ФАС Московского округа в Постановлении от 27.03.2008 N КА-А40/2214-08 указал, что амортизация на мини-кухни начислена и учтена для целей налогообложения правомерно, несмотря на отсутствие факта использования данного имущества в деятельности организации по извлечению прибыли.

Внимание!

Следует также отметить, что организация имеет право помимо всего прочего, начислять амортизацию на железобетонную или каменную ограду, которая ограничивает занимаемую организацией территорию. Данный вывод можно сделать из следующего.

В Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94, утвержденном Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, код 12 4540031 "Ограды (заборы) и ограждения каменные и железобетонные" поименован в подразделе 120000000 "Сооружения". Исходя из данного обстоятельства, железобетонная или каменная ограда не может быть причислена к объектам внешнего благоустройства, на которые амортизация не начисляется в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ.

Внимание!

Некоторые организации могут создавать асфальтовое покрытие на производственных площадках, при этом необходимость создания асфальтированных производственных площадок может быть напрямую не указана в законе.

В такой ситуации позиция финансового ведомства и судов различается.

Минфин России в письме от 19.06.2008 N 03-03-06/1/362 указал, что целесообразно поддержать предложение о возможности амортизации в целях налогообложения прибыли стоимости объектов благоустройства, которые созданы в соответствии с требованиями актов нормативного правового регулирования безопасности и технической эксплуатации промышленных объектов. Кроме того, в этом же письме указано, что под расходами в объекты внешнего благоустройства на практике понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации. К ним относят, например, устройство дорожек, скамеек, посадку деревьев и кустарников, устройство газонов и т.д.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2009 N А56-33207/2008 суд принял сторону налогоплательщика.

Однако в судебной практике имеется противоположная позиция, в соответствии с которой расходы на асфальтирование производственных площадок могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную проверку соблюдения организацией налогового законодательства.

В результате проверки налоговым органом составлен акт и вынесено решение о привлечении организации к налоговой ответственности. Указанным решением также доначислены налоги и пени.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной выше части, организация оспорила его в арбитражный суд.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что организация ввела в эксплуатацию объекты благоустройства и озеленения, затраты по которым отнесло на удорожание основных средств (автодорог заводских и здания склада).

Организация включила в расходы для исчисления налога на прибыль амортизацию по указанным объектам, в том числе в части благоустройства.

Налоговый орган указывает, что организацией неправомерно включены в расходы для исчисления налога на прибыль суммы амортизационных отчислений по объектам благоустройства и озеленения. По мнению подателя жалобы, понесенные организацией расходы на создание объектов внешнего благоустройства не учитываются в составе первоначальной стоимости объекта основных средств, а формируют первоначальную стоимость объектов внешнего благоустройства, которые являются самостоятельным амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации.

Позиция суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Как определено пунктом 2 статьи 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Под амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ не подлежат амортизации объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты.

Ссылка налогового органа на подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ в рассматриваемом случае необоснованна, поскольку спорные объекты благоустройства были созданы организацией не за счет источников бюджетного или иного целевого финансирования, а за счет собственных средств коммерческой организации.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суды пришли к выводу о том, что спорные расходы связаны с производственной деятельностью налогоплательщика. Материалами дела подтверждается, что организацией производилось благоустройство производственной территории: рекультивировалась свалка, демонтировался склад для хранения металлов, осуществлялись устройство газонов, дорожек, клумб, посадка многолетних деревьев. Расходы общества, связанные с благоустройством территории, направлены на создание организации производства, обеспечивающей надлежащие санитарно-гигиенические условия для работников и нормальное функционирование объектов основных средств заявителя. У суда кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки этого вывода.

Налоговый орган указывает, что объекты внешнего благоустройства должны учитываться как отдельные объекты основных средств с обязательным оформлением на них формы N ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств" и N ОС-6 "Инвентарная карточка учета объекта основных средств".

Доводы налогового органа по рассматриваемому эпизоду повторяют доводы, приведенные им при рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанций. Эти доводы исследованы и оценены судами надлежащим образом.

Учитывая изложенное, суд не усматривает оснований для переоценки вывода суда о правомерном учете заявителем в целях налогообложения налогом на прибыль амортизационных отчислений по объектам благоустройства и озеленения территории.

Следовательно, если асфальтирование производственных площадок производится за счет средств организации, то амортизационные начисления могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

(По материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2009 N А56-33207/2008.)

Внимание!

В правоприменительной практике могут иметь место ситуации, когда организации производят единовременную оплату нематериальных активов, которые не относятся по своей природе к НИОКР, а стоимость указанных нематериальных активов превышает 40000 рублей. В данной ситуации позиция финансового ведомства и налоговых органов разнится.

Так, Минфин России в письме от 09.12.2010 N 03-03-06/1/765 указал, что затраты на приобретение нематериальных активов стоимостью менее 40000 руб. для целей налогообложения прибыли признаются как материальные расходы, следовательно, могут быть учтены единовременно организацией в составе расходов по налогу на прибыль.

ФНС России считает, что стоимость нематериальных активов признается в целях налогообложения прибыли через механизм амортизации вне зависимости от стоимости, в том числе и объекты нематериальных активов стоимостью менее 40000 руб. с 01.01.2011, а до этого менее 20000 руб. Данная позиция изложена в письме от 25.02.2011 N КЕ-4-3/3006.

Федеральный закон от 07.11.2011 N 305-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с реализацией мер государственной поддержки судостроения и судоходства" внес изменения в пункт 3 статьи 256 НК РФ.

В соответствии с нормами пункта 3 статьи 256 НК РФ в новой редакции, дополнен круг имущества, которое исключено из категории амортизируемого имущества. В состав имущества, не подлежащего амортизации, включены суда, которые зарегистрированы в установленном законом порядке, при этом амортизация не начисляется в период нахождения судов в Российском международном реестре судов.

Внимание!

В правоприменительной практике имеют место ситуации, когда хозяйствующий субъект осуществляет реконструкцию или ремонт части здания, при этом части здания, в отношении которой реконструкция или ремонт не производятся. В данной ситуации организация может продолжать начислять амортизацию на часть здания, которая не выведена из эксплуатации.

Данной позиции также придерживаются и налоговые органы. В письме Управления ФНС РФ по г. Москве от 01.04.2008 N 20-12/030776 указано, что, если при проведении работ по модернизации, длившихся более 12 месяцев, часть здания выведена из эксплуатации, а другая часть помещений в нем продолжает сдаваться в аренду или использоваться в иной деятельности, приносящей доходы, амортизация по этой части здания (пропорционально объему площади, сдаваемой в аренду) учитывается в целях налогообложения прибыли на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Кроме того, озвученная позиция находит свое отражение и в судебной практике.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) организацией налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций, в ходе которой выявила ряд правонарушений, о чем составила акт.

Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения по этому акту, налоговый орган принял решение, которым привлек организацию к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) налогов, в том числе налога на прибыль. Кроме того, принятым решением организации было доначислено и предложено уплатить в бюджет сумму налогов и пени за их несвоевременную уплату. Организация частично не согласилась с решением и обратилась с заявлением в арбитражный суд.

В ходе выездной проверки правильности исчисления и уплаты организацией налога на прибыль организаций налоговый орган установил, что организация в нарушение пункта 3 статьи 256 НК РФ не исключала из состава амортизируемого имущества для целей исчисления данного налога основные средства, находящиеся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев.

На основании решения руководства организации ей производилась реконструкция ряда объектов основных средств - бумагоделательной машины (БДМ).

В ходе проверки налоговый орган посчитал, что, поскольку согласно решению руководства общества срок реконструкции данных объектов основных средств составляет более 14 месяцев, данные основные средства подлежат исключению из состава амортизируемого имущества вне зависимости от факта использования этих реконструируемых объектов в этот период в деятельности, направленной на получение дохода.

Позиция суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ "Налог на прибыль" налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Исходя из положений пункта 3 статьи 256 НК РФ, из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Согласно пункту 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (пункт 1 статьи 258 НК РФ).

Вместе с тем приведенной выше нормой статьи 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Соответственно, если часть реконструируемого и (или) модернизируемого основного средства не выведена из эксплуатации и продолжает использоваться налогоплательщиком в деятельности, приносящей доходы, амортизацию по этой части основного средства в целях налогообложения прибыли можно продолжать начислять.

Налогоплательщик представил документы, подтверждающие специфику спорных основных средств и порядок их эксплуатации: из технической документации, данных об объемах произведенной продукции усматривается, что основные средства, в отношении которых возник спор, представляют собой отдельные производственные цеха - комплексы имущества, в состав которых входят отдельные единицы, являющиеся самостоятельными элементами, и реконструкция (модернизация) отдельных их элементов не приостанавливает деятельность данных основных средств в целом и их использование для производства продукции, то есть для извлечения прибыли.

Данные документы получили надлежащую оценку судов, признавших их достаточными для установления факта эксплуатации спорных основных средств в проверяемом периоде.

Кроме того, из представленных организацией и не опровергнутых налоговым органом документов - справок-расчетов о простое - усматривается, что совокупный срок простоя данных объектов основных средств в течение года не превышал 3 месяцев.

Налоговый орган, настаивая на обоснованности своей позиции, ссылается на наличие решения руководства о проведении реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев как основного критерия исключения основных средств из состава амортизируемого имущества, не учитывая при этом положения пункта 1 статьи 256 НК РФ и не принимая во внимание специфику спорных объектов (возможность их реконструкции (модернизации) без изъятия из производственного процесса и фактическое нахождение БДМ N 1 и N 4 как имущественного комплекса на реконструкции менее 12 месяцев).

(По материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2008 N А56-33426/2007.)

Внимание!

В правоприменительной практике зачастую имеются ситуации, когда организация не использует основное средство по причине того, что не имеется спроса клиентов на оказываемые данной организацией услуги. В таких ситуациях позиция официальных органов и судов разнится.

Так, в письме Минфина России от 27.02.2009 N 03-03-06/1/101 указано, что в период простоя амортизируемого имущества, вызванного производственной необходимостью, начисление амортизации не прекращается. Это относится к транспортировке основных средств от одного объекта к другому, так как сам факт нахождения амортизируемого имущества в пути не является свидетельством того, что данное амортизируемое имущество не используется в предпринимательской деятельности.

Исходя из смысла данного письма, следует, что начисление сумм амортизации на неиспользуемое имущество возможно лишь в случае, когда простой данного имущества обусловлен особенностями производства. Очевидно, что простой имущества по причине отсутствия спроса на услуги организации не обусловлен особенностями производства.

Кроме того, в письме от 21.04.2006 N 03-03-04/1/367 финансовое ведомство указало, что амортизация, начисленная по амортизируемому имуществу, не используемому налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода, по причине простоя, не уменьшает полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Расходы в виде амортизационных отчислений неэксплуатируемого основного средства, находящегося во временном простое, признаваемом обоснованным и являющемся частью производственного цикла организации, соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации.

Суды придерживаются позиции, в соответствии с которой сам по себе факт неиспользования имущества в течение непродолжительного периода времени не означает, что оно впоследствии не будет участвовать в производственной деятельности.

Суть дела.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка организации, по результатам которой составлен акт и принято решение о привлечении организации к налоговой ответственности.

Налоговый орган ссылается на необоснованность вывода в части признания незаконным исключения из состава затрат расходов сумм начисленной амортизации по зданию учебно-курсового комбината и производственно-промышленной базы.

По мнению налогового орган, поскольку указанные объекты не используются в производственных целях, у общества отсутствовали законные основания для уменьшения прибыли на спорные суммы амортизации.

Позиция суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы начисленной амортизации (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 256 НК РФ предусмотрено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Из материалов дела следует, что по договору аренды налогоплательщик сдавал спорные помещения в аренду сторонней организации, которые возвращены арендодателю. Впоследствии в связи с отсутствием нового арендатора организацией было принято решение о продаже указанных выше зданий.

Организация правомерно отнесла в расходы суммы начисленной амортизации, поскольку сам по себе факт неиспользования имущества в течение непродолжительного периода времени не означает, что оно впоследствии не будет участвовать в производственной деятельности.

(По материалам Постановления ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-184/08-С3.)

Другой комментарий к Статье 256 НК РФ