Статья 200 НК РФ. Налоговые вычеты

СТ 200 НК РФ.

1. Налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 настоящей главы, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

2. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории и объекты, находящиеся под ее юрисдикцией, приобретших статус товаров Евразийского экономического союза, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров, если иное не установлено настоящим пунктом. При исчислении суммы акциза на спиртосодержащую продукцию и (или) алкогольную продукцию (за исключением вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), сидра, пуаре, медовухи, пива и напитков, изготавливаемых на основе пива, винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята) указанные налоговые вычеты производятся в пределах суммы акциза, исчисленной по подакцизным товарам, использованным в качестве сырья, произведенным на территории Российской Федерации, а также ввезенным в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющимся товаром Евразийского экономического союза, исходя из объема использованных товаров (в литрах безводного этилового спирта) и ставки акциза, установленной пунктом 1 статьи 193 настоящего Кодекса в отношении этилового спирта, реализуемого организациям, уплачивающим авансовый платеж акциза. В случае использования в качестве сырья при производстве алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции подакцизных товаров, ввезенных в Российскую Федерацию, за исключением подакцизных товаров, ввезенных в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющихся товарами Евразийского экономического союза, налоговые вычеты производятся в пределах суммы акциза, исчисленной исходя из объема использованных товаров (в литрах безводного этилового спирта) и ставки акциза, установленной пунктом 1 статьи 193 настоящего Кодекса в отношении этилового спирта, реализуемого организациям, не уплачивающим авансовый платеж акциза.

В случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

В случае использования налогоплательщиком в налоговом периоде приобретенного подакцизного товара для производства одновременно подакцизных и неподакцизных товаров порядок определения суммы вычета, относящегося к подакцизному товару, использованному для производства подакцизных товаров, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. Указанный порядок может быть изменен в случае изменения применяемой технологии производства либо с начала нового налогового периода, но не ранее чем по истечении 24 следующих подряд налоговых периодов.

3. При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на территорию Российской Федерации и иные территории и объекты, находящиеся под ее юрисдикцией, приобретшего статус товара Евразийского экономического союза, а также суммы акциза, уплаченные собственником этого давальческого сырья (материалов) при его производстве.

4. Утратил силу с 1 июля 2012 г.

5. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них, за исключением алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, при соблюдении условий, установленных пунктом 5 статьи 201 настоящего Кодекса.

6. Утратил силу с 1 января 2007 г.

7. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 настоящего Кодекса, на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров.

8. Утратил силу с 1 января 2007 г.

9. Утратил силу с 1 января 2007 г.

10. Утратил силу с 1 января 2007 г.

11. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 настоящего Кодекса).

12. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, при реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 12 статьи 201 настоящего Кодекса).

13. Вычетам у налогоплательщика, имеющего свидетельство на производство прямогонного бензина, подлежат суммы акциза, исчисленные при реализации прямогонного бензина или передаче прямогонного бензина собственнику сырья, из которого произведен прямогонный бензин, в случае реализации (последующей реализации собственником сырья) такого прямогонного бензина налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина (при представлении документов в соответствии с пунктом 13 статьи 201 настоящего Кодекса).

14. Вычетам подлежат суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, при совершении с прямогонным бензином операций, указанных в подпунктах 7 и 12 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса (при представлении в соответствии с пунктом 14 статьи 201 настоящего Кодекса документов, подтверждающих передачу произведенного прямогонного бензина на переработку в продукцию нефтехимии, прямогонный бензин, бензол, параксилол, ортоксилол лицам, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина и (или) свидетельство на совершение операций с бензолом, параксилолом или ортоксилолом).

15. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, при совершении операций, указанных в подпунктах 23 и 24 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, а также при совершении операций, указанных в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при использовании полученного прямогонного бензина для производства прямогонного бензина, продукции нефтехимии или для производства бензола, параксилола или ортоксилола и представлении документов в соответствии с пунктом 15 статьи 201 настоящего Кодекса.

В случае использования полученного (оприходованного) прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии, если такая продукция нефтехимии произведена в результате химических превращений, протекающих при температуре выше 700 градусов Цельсия (согласно технической документации на технологическое оборудование, посредством которого осуществляются химические превращения), или в результате дегидрирования бензиновых фракций, коэффициент применяется в следующих размерах:

с 1 января по 31 июля 2016 года включительно - 1,6;

с 1 августа по 31 декабря 2016 года включительно - 1,40;

с 1 января 2017 года - 1,7.

Суммы акциза, начисленные при совершении операций, указанных в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при использовании полученного прямогонного бензина для производства прямогонного бензина, бензола, параксилола, ортоксилола или для производства продукции нефтехимии, за исключением случаев такого производства, указанных в абзаце втором настоящего пункта, подлежат вычету с применением коэффициента 1.

Суммы акциза, начисленные при совершении операций, указанных в подпунктах 23 и 24 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при выбытии (использовании) оприходованного прямогонного бензина подлежат вычету с применением коэффициента 1, за исключением случаев использования прямогонного бензина, указанных в абзаце втором настоящего пункта.

16. При исчислении акциза на реализованную алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию вычету подлежит уплаченная налогоплательщиком (банком-гарантом в случаях, предусмотренных пунктом 13 статьи 204 и (или) пунктом 6 статьи 184 настоящего Кодекса) сумма авансового платежа акциза в пределах суммы этого платежа, приходящейся на объем этилового спирта, фактически использованного для производства реализованной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, либо на объем приобретенного и (или) произведенного налогоплательщиком спирта-сырца, переданного в структуре одной организации для производства ректификованного этилового спирта, в дальнейшем используемого для производства алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, при представлении в налоговый орган документов в соответствии с пунктами 17 и (или) 18 статьи 201 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Сумма авансового платежа акциза, приходящаяся на объем этилового спирта, не использованного в истекшем налоговом периоде для производства реализованной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, подлежит вычету в следующем или других последующих налоговых периодах, в которых приобретенный этиловый спирт будет использован для производства указанной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции.

Сумма авансового платежа акциза, уплаченного при приобретении дистиллятов (в том числе ввезенных в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющихся товарами Евразийского экономического союза), используемых в дальнейшем для производства алкогольной продукции, подлежит вычету на дату их оприходования налогоплательщиком при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 17 статьи 201 настоящего Кодекса.

17. Сумма авансового платежа акциза, подлежащая вычету, уменьшается на сумму акциза, приходящуюся на объем этилового спирта, безвозвратно утраченного в процессе транспортировки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки, за исключением потерь в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

18. При реорганизации организации, уплатившей авансовый платеж акциза, право на налоговый вычет, предусмотренный пунктом 16 настоящей статьи, переходит к ее правопреемнику при условии соблюдения положений пунктов 17 и (или) 18 статьи 201 настоящего Кодекса.

19. При исчислении акциза на реализованную алкогольную продукцию, произведенную из виноматериалов, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные при ввозе в Российскую Федерацию дистиллятов (за исключением дистиллятов, ввезенных в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющихся товарами Евразийского экономического союза), использованных для производства на территории Российской Федерации виноматериалов, при представлении документов, предусмотренных пунктом 19 статьи 201 настоящего Кодекса.

20. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпунктах 25 - 27 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, налогоплательщиком, имеющим свидетельство на совершение операций с бензолом, параксилолом или ортоксилолом, и при представлении документов в соответствии с пунктом 20 статьи 201 настоящего Кодекса.

При использовании полученного (оприходованного) бензола, параксилола, ортоксилола для производства продукции нефтехимии коэффициент применяется в следующих размерах:

с 1 января по 31 декабря 2015 года включительно - 2,88;

с 1 января по 31 декабря 2016 года включительно - 2,84;

с 1 января 2017 года - 3,4.

В иных случаях выбытия (использования) полученного (оприходованного) бензола, параксилола или ортоксилола коэффициент принимается равным 1.

21. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, начисленные при получении авиационного керосина налогоплательщиком, включенным в Реестр эксплуатантов гражданской авиации Российской Федерации и имеющим сертификат (свидетельство) эксплуатанта, и при представлении документов в соответствии с пунктом 21 статьи 201 настоящего Кодекса.

При использовании полученного авиационного керосина самим налогоплательщиком и (или) лицом, с которым налогоплательщиком заключен договор на оказание услуг по заправке воздушных судов авиационным керосином, для заправки воздушных судов, эксплуатируемых налогоплательщиком, коэффициент применяется в следующих размерах:

с 1 января по 31 декабря 2015 года включительно - 2;

с 1 января по 31 декабря 2016 года включительно - 1,84;

с 1 января 2017 года - 2,08.

В иных случаях выбытия (использования) полученного авиационного керосина коэффициент принимается равным 1.

22. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операции, указанной в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при представлении документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 настоящего Кодекса.

При использовании полученных средних дистиллятов налогоплательщиком для бункеровки (заправки) водных судов и (или) установок и сооружений, указанных в статье 179.5 настоящего Кодекса, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании, применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) полученных средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

23. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпункте 30 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при представлении документов в соответствии с пунктом 23 статьи 201 настоящего Кодекса.

При реализации (в том числе на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров) средних дистиллятов российской организацией, включенной в реестр поставщиков бункерного топлива, и (или) российской организацией, имеющей лицензию на осуществление погрузочно-разгрузочной деятельности (применительно к опасным грузам на железнодорожном транспорте, внутреннем водном транспорте, в морских портах), или лицом, заключившим с организацией, включенной в реестр поставщиков бункерного топлива, договоры, на основании которых используются объекты, посредством которых осуществляется бункеровка (заправка) водных судов, иностранной организации и вывозе указанных средних дистиллятов за пределы территории Российской Федерации в качестве припасов на водных судах в соответствии с правом Евразийского экономического союза применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) таких средних дистиллятов, в том числе в отношении объема реализованных средних дистиллятов, которые не были вывезены за пределы территории Российской Федерации в качестве припасов на водных судах в соответствии с правом Евразийского экономического союза, применяется коэффициент, равный 1.

24. Вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпункте 31 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при представлении документов в соответствии с пунктом 24 статьи 201 настоящего Кодекса.

При реализации (в том числе на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров) средних дистиллятов российской организацией, включенной в реестр поставщиков бункерного топлива, за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта иностранной организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), связанные с региональным геологическим изучением, геологическим изучением, разведкой и (или) добычей углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации, на основании договора с организацией, владеющей лицензией на пользование участком недр континентального шельфа Российской Федерации, и (или) с исполнителем, привлеченным пользователем недр в соответствии с законодательством Российской Федерации о континентальном шельфе Российской Федерации для создания, эксплуатации, использования установок, сооружений, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 179.5 настоящего Кодекса, искусственных островов на континентальном шельфе Российской Федерации, и (или) с оператором нового морского месторождения углеводородного сырья применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) таких средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

Комментарий к Ст. 200 Налогового кодекса

Пункт 1 комментируемой статьи закрепляет право налогоплательщика уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 НК РФ, на установленные комментируемой статьей налоговые вычеты.

Пункт 2 статьи 200 НК РФ устанавливает первый из таких вычетов, а именно вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на территорию РФ и иные территории и объекты, находящиеся под ее юрисдикцией, приобретших статус товаров Евразийского экономического союза, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров, если иное не установлено комментируемым пунктом.

Важно!

Следует иметь в виду, что положения пункта 2 статьи 200 НК РФ не применяются в отношении сумм акциза, исчисленных лицом, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта. На данный аспект также особое внимание обращают и официальные органы (например, в письме ФНС России от 24.03.2015 N ГД-4-3/4691@).

Актуальная проблема.

В правоприменительной практике налогоплательщики часто применяют положения пункта 2 статьи 200 НК РФ и предъявляют суммы акциза к вычету, но при этом не соблюдая всех условий, предусмотренных данной нормой. В связи с этим по результатам налоговых проверок предъявление к вычету суммы акциза признается неправомерным, с чем налогоплательщики не соглашаются и обращаются в арбитражные суды до разрешения спора с налоговыми органами.

Рассмотрим конкретный пример.

Пример.

Так, в Арбитражный суд Московского округа поступило требование о признании недействительным решения налогового органа. Оспариваемым решением установлено неправомерное предъявление обществом к возмещению сумм акциза, уплаченных при ввозе подакцизных нефтепродуктов на территорию РФ.

В обоснование своей позиции налогоплательщик указывает, что налоговым законодательством предусмотрено право освобождения налогоплательщика от уплаты акциза в случае реализации товара в режиме экспорта, а отказ в возврате из бюджета акциза, уплаченного при ввозе подакцизных товаров, реализованных впоследствии в режиме экспорта, нарушает основные принципы налогообложения, нормы международных договоров и приводит к двойному налогообложению.

Заявитель указывает, что имеет право возместить уплаченный при импорте товара акциз только лишь потому, что импортированный товар произведен в соответствии с заключенными им договорами на переработку с иностранной организацией. Считает, что для налогоплательщиков, не являющихся производителем подакцизного товара, НК РФ также предусматривает освобождение от уплаты акциза в случае реализации товара в режиме экспорта, но в другой форме - в форме возмещения налога из бюджета, что прямо предусмотрено п. 3 ст. 184 НК РФ.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 23.11.2015 N Ф05-11527/2015 было отказано в удовлетворении заявленных требований.

Определением Верховного Суда РФ от 29.02.2016 N 305-КГ15-20208 отказано в передаче дела N А40-166324/13 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного Постановления.

ВС РФ разъяснил, что налоговым законодательством не предусмотрено возмещения (освобождения от уплаты) акциза, уплаченного при импорте подакцизного товара на территорию Российской Федерации в случае, когда не выполняется условие, установленное пунктом 2 статьи 200 НК РФ, - товар не использован в дальнейшем в качестве сырья для производства подакцизных товаров, а реализован на экспорт.

В абзаце 2 пункта 2 статьи 200 НК РФ установлено, что в случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету.

При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

Также в соответствии с пунктом 3 комментируемой статьи при передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на территорию РФ и иные территории и объекты, находящиеся под ее юрисдикцией, приобретшего статус товара Евразийского экономического союза, а также суммы акциза, уплаченные собственником этого давальческого сырья (материалов) при его производстве.

Пункт 5 статьи 200 НК РФ действует в редакции Закона N 101-ФЗ и предусматривает, что вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них, за исключением алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, при соблюдении условий, установленных пунктом 5 статьи 201 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 15.09.2015 N ГД-4-3/16210@ уточняется, что для принятия к вычету сумм акциза по возвращенному товару налогоплательщику необходимо уплатить соответствующую сумму этого налога при реализации данного товара, оприходовать (поставить на учет) возвращенный товар и отразить в учете (бухгалтерском и налоговом) операции, связанные с его возвратом (т.е. провести соответствующие сторнирующие проводки). Соответственно, при осуществлении корректировки в связи с возвратом товаров данные бухгалтерского и налогового учета, отражающие производство и первичную реализацию этих товаров, сторнируются (в сторону уменьшения).

Пункт 7 статьи 200 НК РФ закрепляет право налогоплательщика акциза на уменьшение общей суммы акцизов по подакцизным товарам, определенной в соответствии со статьей 194 НК РФ, на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров.

Также вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 НК РФ), что следует из положений пункта 11 комментируемой статьи.

Судебная практика.

В Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 11.02.2016 N Ф10-4780/2015 разъясняется, что налоговые вычеты, указанные в пункте 11 статьи 200 НК РФ, производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы в том числе копии договора с производителем денатурированного этилового спирта, акта списания в производство и других документов.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 24.03.2015 N ГД-4-3/4691@ рассмотрен вопрос о применении налоговых вычетов по акцизам при приобретении (оприходовании) денатурированного этилового спирта, предназначенного для производства неспиртосодержащей продукции, в части, приходящейся на потери спирта, допущенные в процессе его хранения и перемещения. Налоговый орган по данному вопросу дал нижеследующее разъяснение.

Сумма акциза, начисленная по приобретенному (оприходованному) денатурированному этиловому спирту, приходящаяся на объем потерь этого спирта, допущенных в процессе его хранения и перемещения (в том числе при перевозке или перемещении из железнодорожной цистерны в резервуар), вычетам не подлежит, поскольку в связи с утратой спирта, предназначенного для производства неспиртосодержащей продукции, покупатель этого спирта осуществить его использование для производства указанной продукции не имеет возможности.

В этой связи сумма акциза, начисленная лицом, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции по приобретенному (оприходованному) денатурированному этиловому спирту, приходящаяся на объем потерь этого спирта, допущенных в процессе его хранения, перемещения, подлежит уплате в бюджет в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 12 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, при реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 12 статьи 201 НК РФ).

Вычетам у налогоплательщика, имеющего свидетельство на производство прямогонного бензина, подлежат суммы акциза, исчисленные при реализации прямогонного бензина или передаче прямогонного бензина собственнику сырья, из которого произведен прямогонный бензин, в случае реализации (последующей реализации собственником сырья) такого прямогонного бензина налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина (при представлении документов в соответствии с пунктом 13 статьи 201 НК РФ), что установлено пунктом 13 статьи 200 НК РФ (в редакции Закона N 323-ФЗ).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 04.07.2016 N 03-07-06/38942 разъясняется, что сумма акциза, исчисленная при реализации прямогонного бензина, подлежит уплате в бюджет.

Из системного прочтения положений пункта 13 статьи 200 и статьи 198 НК РФ следует, что нормами НК РФ не установлено обязанности предъявления налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, сумм акциза при реализации (передаче) прямогонного бензина организациям, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, что не лишает его права предъявлять соответствующие суммы акциза покупателю.

Суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров, согласно пункту 2 статьи 200 НК РФ, подлежат вычетам. Соответственно, суммы акциза, предъявленные продавцом прямогонного бензина покупателям, осуществляющим производство автомобильного бензина, подлежат вычетам при исчислении акциза на автомобильный бензин.

Пункт 14 комментируемой статьи также действует в редакции Закона N 323-ФЗ и устанавливает, что вычетам подлежат суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, при совершении с прямогонным бензином операций, указанных в подпунктах 7 и 12 пункта 1 статьи 182 НК РФ.

Данный вычет может быть применен при предоставлении налогоплательщиком в соответствии с пунктом 14 статьи 201 НК РФ документов, подтверждающих передачу произведенного прямогонного бензина на переработку в продукцию нефтехимии, прямогонный бензин, бензол, параксилол, ортоксилол лицам, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина и (или) свидетельство на совершение операций с бензолом, параксилолом или ортоксилолом.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 29.12.2015 N 03-07-06/77224 рассмотрен вопрос о вычете акциза лицами, имеющими свидетельство на производство прямогонного бензина, при передаче произведенного на давальческой основе прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии.

Налоговый орган разъяснил, что право налогоплательщика на указанный вычет не зависит от дальнейшего применения переданного им прямогонного бензина. Налогоплательщики, имеющие свидетельство на производство прямогонного бензина, имеют право на налоговый вычет акциза при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 14 статьи 201 НК РФ, подтверждающих передачу произведенного ими на давальческой основе прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии лицам, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина.

Пункт 15 статьи 200 также действует в редакции Закона N 323-ФЗ.

Абзац 1 пункта 15 комментируемой статьи предусматривает вычет умноженной на коэффициент, установленный комментируемым пунктом, суммы акциза, исчисленной налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, при совершении операций, указанных в подпунктах 23 и 24 пункта 1 статьи 182 НК РФ, а также при совершении операций, указанных в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 НК РФ, при использовании полученного прямогонного бензина для производства прямогонного бензина, продукции нефтехимии или для производства бензола, параксилола или ортоксилола и представлении документов в соответствии с пунктом 15 статьи 201 НК РФ.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 27.02.2015 N ГД-4-3/3118@ "О применении положений пункта 15 статьи 200 Налогового кодекса" разъясняется, что указанные вычеты производятся при представлении документов в соответствии с пунктом 15 статьи 201 НК РФ, подтверждающих факт использования полученного (оприходованного) прямогонного бензина для производства указанной продукции нефтехимии (как самим налогоплательщиком, так и организацией, оказывающей ему услуги по производству продукции нефтехимии на давальческих условиях).

В абзаце 2 пункта 15 статьи 200 устанавливаются размер коэффициента, который подлежит применению в случае использования полученного (оприходованного) прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии, если такая продукция нефтехимии произведена в результате химических превращений, протекающих при температуре выше 700 градусов Цельсия (согласно технической документации на технологическое оборудование, посредством которого осуществляются химические превращения), или в результате дегидрирования бензиновых фракций.

Законодатель установил следующие размеры указанного коэффициента:

- с 1 января по 31 июля 2016 года включительно - 1,6;

- с 1 августа по 31 декабря 2016 года включительно - 1,40;

- с 1 января 2017 года - 1,74.

Данные размеры коэффициента установлены Федеральным законом от 30.06.2016 N 225-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 23.07.2015 N ЕД-4-3/12895@ разъясняются положения пункта 16 комментируемой статьи.

Так, официальный орган указывает, что положениями пункта 16 статьи 200 НК РФ установлено, что при исчислении акциза на реализованную алкогольную продукцию вычету подлежит уплаченная налогоплательщиком - производителем данной продукции сумма авансового платежа акциза в пределах суммы этого платежа, приходящейся на объем этилового спирта, фактически использованного для производства реализованной алкогольной продукции.

Из данной нормы НК РФ следует, что сумма акциза, исчисленная к уплате в бюджет по реализованной алкогольной продукции, уменьшается на сумму авансового платежа акциза, фактически уплаченную по этой продукции, при условии, что приобретенный этиловый спирт использован для ее производства.

Налоговым органам необходимо осуществлять контроль за тем, чтобы налоговые вычеты суммы акциза (авансового платежа акциза), уплаченной до закупки спирта при приобретении акцизных марок, не превысили сумму акциза, исчисленную по реализованной алкогольной продукции.

Несмотря на то что пункт 16 статьи 200 НК РФ действует в редакции Закона N 101-ФЗ, данные разъяснения ФНС России остаются актуальными.

В соответствии с пунктом 17 статьи 200 НК РФ сумма авансового платежа акциза, подлежащая вычету, подлежит уменьшению на сумму акциза, приходящуюся на объем этилового спирта, безвозвратно утраченного в процессе транспортировки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки, за исключением потерь в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Пункт 18 комментируемой статьи регулирует ситуацию, когда произошла реорганизация организации, которая уплатила авансовый платеж акциза. В такой ситуации право на налоговый вычет, предусмотренный пунктом 16 комментируемой статьи, переходит к ее правопреемнику при условии соблюдения положений пунктов 17 и (или) 18 статьи 201 НК РФ.

На основании пункта 19 статьи 200 НК РФ при исчислении акциза на реализованную алкогольную продукцию, произведенную из виноматериалов, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные при ввозе в Российскую Федерацию дистиллятов (за исключением дистиллятов, ввезенных в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Евразийского экономического союза, являющихся товарами Евразийского экономического союза), использованных для производства на территории Российской Федерации виноматериалов, при представлении документов, предусмотренных пунктом 19 статьи 201 НК РФ.

Также вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный пунктом 20 статьи 200 НК РФ, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпунктах 25 - 27 пункта 1 статьи 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство на совершение операций с бензолом, параксилолом или ортоксилолом, и при представлении документов в соответствии с пунктом 20 статьи 201 НК РФ.

При этом при использовании полученного (оприходованного) бензола, параксилола, ортоксилола для производства продукции нефтехимии коэффициент применяется в следующих размерах:

- с 1 января по 31 декабря 2015 года включительно - 2,88;

- с 1 января по 31 декабря 2016 года включительно - 2,84;

- с 1 января 2017 года - 3,4;

- в иных случаях выбытия (использования) полученного (оприходованного) бензола, параксилола или ортоксилола коэффициент принимается равным 1.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-06/19310, в котором рассмотрен вопрос о получении вычетов по акцизам при производстве из бензола продукции нефтехимии, используемой для выпуска других продуктов, сообщается, что для получения вышеуказанного налогового вычета при производстве из бензола продукции нефтехимии необходимо представить в налоговые органы копии документов, подтверждающих оприходование (постановку на бухгалтерский учет) продукции нефтехимии, для производства которой использован бензол, независимо от того, подлежит данная продукция дальнейшей переработке или является конечным продуктом.

Аналогичная информация также содержится в письме Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-06/19328.

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 27.02.2015 N ГД-4-3/3118@ рассмотрен вопрос о применении с 01.01.2015 вычетов по акцизам при использовании полученного (оприходованного) прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии и (или) для производства бензола, параксилола, ортоксилола, а также об отражении в декларации по акцизам указанных вычетов. По данному вопросу официальный орган дал нижеследующее разъяснение.

Налогоплательщики имеют право в любой день, следующий за отчетным налоговым периодом, представить в налоговый орган налоговую декларацию по акцизам, отражающую как совершенные в этом налоговом периоде операции по получению (оприходованию) прямогонного бензина, бензола, параксилола, ортоксилола или авиационного керосина, так и документально подтвержденные налоговые вычеты сумм акциза, начисленных по указанным операциям.

Соответственно, в случае выбытия (использования) прямогонного бензина, бензола, параксилола, ортоксилола или авиационного керосина в более поздние налоговые периоды по сравнению с периодами их получения (оприходования), но до наступления установленного НК РФ срока представления в налоговый орган налоговой декларации по акцизам налогоплательщики вправе отразить вышеуказанные налоговые вычеты в налоговой декларации по акцизам, представляемой за тот налоговый период, в котором эти товары были получены (оприходованы).

Важно!

Следует иметь в виду, что положения пунктов 15 и 20 статьи 201 НК РФ не содержат каких-либо ограничений на применение налоговых вычетов, установленных в пунктах 15 и 20 статьи 200 НК РФ, собственниками сырья, имеющими свидетельство на переработку прямогонного бензина и (или) свидетельство на совершение операций с бензолом, параксилолом или ортоксилолом, в случае, если принадлежащее им сырье перерабатывается на мощностях, не указанных при получении названных свидетельств.

На данный аспект также особое внимание обращают официальные органы в своих разъяснениях (например, в письме ФНС России от 27.02.2015 N ГД-4-3/3117@).

Также вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный пунктом 21 статьи 200 НК РФ, суммы акциза, начисленные при получении авиационного керосина налогоплательщиком, включенным в Реестр эксплуатантов гражданской авиации Российской Федерации и имеющим сертификат (свидетельство) эксплуатанта, и при представлении документов в соответствии с пунктом 21 статьи 201 НК РФ, что следует из пункта 21 комментируемой статьи.

В пункте 21 статьи 200 НК РФ устанавливаются размеры коэффициентов, подлежащие применению при использовании полученного авиационного керосина самим налогоплательщиком и (или) лицом, с которым налогоплательщиком заключен договор на оказание услуг по заправке воздушных судов авиационным керосином, для заправки воздушных судов, эксплуатируемых налогоплательщиком.

Их размеры следующие:

- с 1 января по 31 декабря 2015 года включительно - 2;

- с 1 января по 31 декабря 2016 года включительно - 1,84;

- с 1 января 2017 года - 2,08;

- в иных случаях выбытия (использования) полученного авиационного керосина коэффициент принимается равным 1.

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 14.09.2015 N 03-07-06/52842 относительно применения положений пункта 21 статьи 200 НК РФ сообщается нижеследующее.

Объект налогообложения и право на вычет уплаченных сумм акциза на авиационный керосин возникают только при поставках авиационного керосина на территории Российской Федерации. Объем авиационного керосина, купленный у российской организации, с местом поставки за пределами Российской Федерации акцизами не облагается, и, соответственно, налоговые вычеты сумм акциза по нему НК РФ не предусмотрены.

Также согласно пункту 22 комментируемой статьи, который действует в редакции Закона N 323-ФЗ, вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный комментируемым пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операции, указанной в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 НК РФ, при представлении документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 НК РФ.

При использовании полученных средних дистиллятов налогоплательщиком для бункеровки (заправки) водных судов и (или) установок и сооружений, указанных в статье 179.5 НК РФ, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании, применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) полученных средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

Важно!

Обращаем внимание, что у организаций при приобретении средних дистиллятов до 01.01.2016 объекта обложения акцизом и, соответственно, обязанности начислить акциз по приобретенному объему этих нефтепродуктов не возникало, поскольку на момент их приобретения такая операция не признавалась объектом обложения акцизом, средние дистилляты не являлись подакцизным товаром, а их покупатель - лицом, имеющим вышеназванное свидетельство.

Предусмотренные в пункте 22 статьи 200 НК РФ налоговые вычеты сумм акциза, исчисленных при совершении операций, указанных в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 Кодекса, в отношении средних дистиллятов, приобретенных до 01.01.2016, не применяются.

(По материалам письма ФНС России от 18.04.2016 N СД-4-3/6722.)

Официальная позиция.

В письме ФНС России от 20.05.2016 N СД-4-3/9024@ обращается внимание, что для применения установленных в пункте 22 статьи 200 НК РФ налоговых вычетов с коэффициентом, равным 2, налогоплательщик должен документально подтвердить факт использования полученных средних дистиллятов в указанных целях. С учетом установленных в пункте 22 статьи 200 НК РФ условий для применения коэффициента, равного 2, топливный отчет должен подтверждать фактическое использование топлива для бункеровки (заправки) указанных водных судов.

Законом N 323-ФЗ статья 200 была дополнена пунктами 23 и 24.

В письме ФНС России от 18.04.2016 N СД-4-3/6722 содержится очень важное разъяснение положений пунктов 23 и 24 статьи 200 НК РФ в их взаимосвязи.

Так, официальный орган указывает, что положениями пунктов 23 и 24 статьи 200 НК РФ установлено, что суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпунктах 30 и 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, подлежат вычетам (при представлении документов в соответствии с пунктами 23 и 24 статьи 201 НК РФ).

Одновременно в данных нормах статьи 200 НК РФ указано, что в случае подтверждения совершения организацией операций по реализации средних дистиллятов, предусмотренных в подпунктах 30 и (или) 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, сумма вычета определяется с применением коэффициента, равного 2.

В иных случаях выбытия (использования) средних дистиллятов сумма вычета определяется с применением коэффициента, равного 1.

При этом положения пунктов 23 и 24 статьи 200 НК РФ не содержат норм, указывающих на то, что вычеты сумм акциза, исчисленных при совершении операций, указанных в подпунктах 30 и 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, не применяются в отношении средних дистиллятов, приобретенных до 01.01.2016.

Установленные в пунктах 23 и 24 статьи 201 НК РФ перечни документов, при представлении которых вычеты, предусмотренные соответственно в пунктах 23 и 24 статьи 200 НК РФ, производятся с применением коэффициента, равного 2, не содержат в своем составе документов, подтверждающих приобретение налогоплательщиком средних дистиллятов до 01.01.2016 и (или) их приобретение по цене, включающей акциз.

Кроме того, как следует из норм Закона N 323-ФЗ, в нем не установлено переходных положений, предусматривающих какое-либо ограничение суммы вычета акциза в отношении образовавшихся на 31.12.2015 остатков средних дистиллятов.

Таким образом, в случае если налогоплательщик, совершивший в 2016 году со средними дистиллятами, приобретенными им до 01.01.2016, операции, предусмотренные в подпунктах 30 и 31 пункта 1 статьи 182 НК РФ, представит документы, предусмотренные в пунктах 23 и 24 статьи 201 НК РФ для применения налоговых вычетов, установленных в пунктах 23 и 24 статьи 200 НК РФ, с коэффициентом, равным 2, налоговый орган не имеет правовых оснований для отказа этому налогоплательщику ни в применении указанных налоговых вычетов, ни, соответственно, в возмещении превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой исчисленного налога.

Также в письме Минфина России от 25.01.2016 N 03-07-06/2753 дополнительно уточняется, что налогоплательщик имеет право применять налоговые вычеты при исчислении акциза по средним дистиллятам, в отношении которых операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами, совершены с 1 января 2016 года.

Другой комментарий к Статье 200 НК РФ