Статья 377 НК РФ. Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества
Комментарий к статье 377:
Организации и предприниматели вправе вести совместную деятельность, объединив свои вклады. Для этого им нужно заключить договор простого товарищества.
Порядок оформления договора, а также основные правила ведения совместной деятельности установлены главой 55 ГК РФ.
Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также - произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства (ст. 1043 ГК РФ).
Участники данного договора юридически не обособляют имущество, используемое ими для совместной деятельности. В простом товариществе у участников сохраняются их вещные права (долевая собственность) на общее имущество.
Таким образом, объединение индивидуальных предпринимателей и (или) коммерческих организаций-товарищей, осуществляющих совместную деятельность в рамках договора простого товарищества, не является юридическим лицом и соответственно не подлежит постановке на учет в налоговом органе.
В роли товарища может выступать юридическое лицо, не имеющее права собственности на имущество, - государственное унитарное предприятие или финансируемое собственником учреждение - в отношении самостоятельно полученных им доходов или приобретенного за их счет имущества согласно статьям 295 и 298 ГК РФ. Такие имущественные вклады не могут быть объектом долевой собственности участников простого товарищества (ст. 1043 ГК РФ), однако используются для общих целей и составляют общее имущество товарищей, учитываемое в этом качестве.
Поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, ведение общих дел не может осуществляться ни самим этим товариществом, ни каким-либо его органом, так как в простом товариществе специальные органы управления не создаются.
В соответствии со статьей 1044 ГК РФ свои общие дела участники простого товарищества могут вести в трех формах:
- совместно;
- каждый от имени остальных;
- возложив общие обязанности на одного из участников. На практике чаще всего прибегают к третьему варианту.
Порядок ведения бухгалтерского учета в простых товариществах регулируют нормы Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. N 105н (далее - ПБУ 20/03).
Если ведение общих дел поручено одному из товарищей, он должен вести учет совместных операций отдельно от своего имущества (на отдельном балансе). Остальные участники продолжают вести свою текущую бухгалтерскую работу в обычном режиме.
Для совершения сделок с третьими лицами товарищи должны выдать своему представителю доверенность, которая дает ему право на совершение сделок от имени всего товарищества, либо такое право должно быть указано в договоре о совместной деятельности.
Когда договор подписан, каждый участник вносит в общую собственность свою долю. В качестве вклада могут выступать основные средства, деньги, материалы, товары, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (п. 1 ст. 1042 ГК РФ).
При этом переданное имущество со своего баланса каждый участник окончательно не списывает. Его стоимость он переносит из одной группы активов в другую и отражает на счете 58 "Финансовые вложения" по субсчету "Вклады по договору простого товарищества".
Отсюда и возникает вопрос: нужно ли уплачивать налог на имущество с основных средств, переданных в качестве вклада по договору простого товарищества?
Минфин России в письме от 16 сентября 2004 г. N 03-06-01-04/33, а также в письме от 19 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/206 разъясняет, что это предусмотрено ст. 377 Налогового кодекса РФ.
Имущество, участвующее в совместной деятельности, включается в налоговую базу каждого участника простого товарищества независимо от того, на каких счетах бухгалтерского учета оно учтено. При этом налоговая база определяется исходя из остаточной стоимости основных средств, внесенных по договору простого товарищества.
Имущество, переданное по договору простого товарищества, учитывается на обособленном балансе участника, ведущего дела, в оценке, предусмотренной договором. По нему устанавливаются новый срок полезного использования и способ амортизации. Это определено пунктом 18 ПБУ 20/03.
Следовательно, остаточная стоимость основных средств, сообщаемая каждому участнику для расчета налога на имущество, определяется исходя из нового срока полезного использования и способа амортизации.
Простое товарищество не является юридическим лицом, а следовательно, не может быть налогоплательщиком, каждый участник договора рассчитывает и платит налог на имущество самостоятельно. Поэтому товарищ, который ведет совместный учет, должен информировать своих партнеров об их долях в общем деле и об остаточной стоимости общего имущества.
Такие данные формируются по состоянию на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода в порядке, установленном пунктом 2 статьи 377 Налогового кодекса РФ.
Направлять другим товарищам сведения, необходимые для расчета налоговой базы, участник, ведущий общие дела, обязан не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября и 20 января.
Кроме этого, в налоговую базу включается и остаточная стоимость объектов основных средств, приобретенных или созданных в процессе совместной деятельности. По такому имуществу исчисление и уплата налога производятся пропорционально стоимости вкладов участников в общее дело.
Статьей 249 ГК РФ установлено, что каждый участник долевой собственности обязан соразмерно своей доле участвовать в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу, а также в издержках по его содержанию и сохранению.
Таким образом, при определении налоговой базы имущество, приобретенное в процессе совместной деятельности участниками договора простого товарищества, учитывается по его остаточной стоимости на отдельном балансе простого товарищества участником указанного договора, ведущим общие дела.
Участник, ведущий общие дела, сообщает каждому товарищу сведения о доле каждого участника в общем имуществе товарищей не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Если у одного из участников есть льгота по налогу на имущество, она распространяется только на этого участника.
Участники простого товарищества самостоятельно осуществляют уплату налога в соответствующий бюджет и представляют налоговую декларацию (налоговые расчеты по авансовым платежам) в сроки, установленные статьей 386 Налогового кодекса РФ.
По окончании каждого квартала каждый из участников простого товарищества должен представить в налоговые органы декларацию по налогу на имущество организации.