Статья 138 НК РФ. Порядок обжалования
Комментируемая статья закрепляет порядок подачи жалобы на акты и действия или бездействие должностных лиц налоговых органов.
Организации и индивидуальные предприниматели вправе оспаривать в арбитражном суде нормативные правовые акты налоговых органов.
В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2012 N 09АП-23528/2012-АК отмечено, что до признания ненормативного правового акта незаконным в установленном законом порядке указанные в нем сведения признаются достоверными.
Президиум ВАС в Постановлении от 04.10.2005 N 7445/05 разъяснил, что в заявлении о признании нормативного правового акта недействующим должны быть, в частности, указаны права и законные интересы заявителя, которые, по его мнению, нарушаются этим оспариваемым актом или его отдельными положениями. Обязательное же требование обоснования того, в чем именно заключается это нарушение, НК РФ не предусмотрено.
В Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 N А41-8995/12 отмечено, что нормами пункта 5 статьи 101.2 и пункта 1 статьи 138 НК РФ установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок.
Решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога, как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах, могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 N 18421/10 решение о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 5 статьи 101.2 и пунктом 1 статьи 138 НК РФ может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган.
Указанными нормами НК РФ установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок. В силу этого решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.
Следует учитывать, что судебное обжалование актов налогового органа производится в соответствии с процессуальным законодательством.
В Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2012 N 18АП-7633/2012 суд обратил внимание, что частью 4 статьи 198 АПК РФ установлено, что заявление об оспаривании ненормативного правового акта государственного органа может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Согласно правовой позиции, высказанной Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 09.11.2010 N 8148/10, указанная норма права связывает начало течения срока на подачу заявления о признании ненормативного акта недействительным с моментом, когда лицо узнало о нарушении своих прав и законных интересов, а не с моментом, когда оно могло или должно было узнать о таком нарушении.
Согласно статье 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда.
Согласно пункту 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83 под приостановлением действий ненормативного правового акта, решения понимается не признание акта, решения недействующим в результате обеспечительной меры суда, а запрет исполнения тех мероприятий, которые предусматриваются данным актом, решением.
Таким образом, принятие судом обеспечительных мер не означает признание обязанности налогоплательщика по уплате соответствующих налогов (пеней, штрафов) исполненной и отсутствие недоимки по налогам и (или) задолженности по пеням и штрафам, но приостанавливает действия налоговых органов по их взысканию.
Аналогичная позиция отражена в письме Минфина России от 05.04.2010 N 03-07-08/95.
Следует отметить, что в случае обжалования решений налогового органа в суде по заявлению налогоплательщика исполнение этих актов может быть приостановлено.
Приостановление действия оспариваемого ненормативного акта, решения относится к обеспечительным мерам, принятие которых арбитражным судом производится по правилам главы 8 АПК РФ.
В соответствии с пунктом 5 части 2 статьи 92 АПК РФ при обращении в суд с ходатайством о применении обеспечительных мер заявитель обязан обосновать необходимость их применения. Поскольку обеспечительные меры применяются при условии их обоснованности, арбитражный суд удовлетворяет заявление стороны о применении обеспечительных мер, если представлены доказательства наличия хотя бы одного из оснований, приведенных в части 2 статьи 90 АПК РФ, а именно: непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта; предотвращение причинения значительного ущерба заявителю.
Пленум ВАС РФ в пункте 10 Постановления от 12.10.2006 N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер" разъяснил, что при оценке доводов заявителя суды на основании части 2 статьи 90 АПК РФ должны принимать во внимание разумность и обоснованность требования о применении обеспечительных мер, вероятность причинения заявителю значительного ущерба в случае непринятия обеспечительных мер, обеспечение баланса интересов заинтересованных сторон, предотвращение нарушения при принятии обеспечительных мер публичных интересов, интересов третьих лиц. Суд должен оценить, насколько истребуемая заявителем конкретная обеспечительная мера связана с предметом заявленного требования, соразмерна ему и каким образом она обеспечит фактическую реализацию целей обеспечительных мер, обусловленных основаниями, предусмотренными частью 2 статьи 90 АПК РФ.
Суд установил, что оспариваемое решение налогового органа вступило в законную силу, что влечет применение налоговым органом процедуры принудительного (бесспорного) взыскания доначисленных налогов, пеней и штрафов в общей сумме более 10 млн. рублей.
Удовлетворяя ходатайство организации, суд признал обоснованными ее доводы, приведенные в ходатайстве, а также подтверждающие их документы, в том числе: копии бухгалтерского баланса за 2011 год и бухгалтерской отчетности за I квартал 2012 года, кредитного договора и договоров лизинга, аренды недвижимого имущества и земельных участков. Суд указал, что заявленные обеспечительные меры связаны с предметом спора и их непринятие может затруднить исполнение судебного акта в случае удовлетворения требований налогоплательщика, причинить реальный ущерб его хозяйственной деятельности, осложнить ведение обществом нормальной производственной деятельности, повлечь задержку в уплате текущих налоговых платежей и неисполнение обязательств перед контрагентами, сделает невозможным своевременную выплату заработной платы работникам. Поэтому суд пришел к выводу, что принятие обеспечительных мер в рассматриваемом случае направлено на уменьшение возможных негативных последствий действия ненормативных правовых актов налогового органа, законность которых оспаривается налогоплательщиком в арбитражном суде, на обеспечение защиты имущественных интересов организации, при этом баланс публичных и частных интересов не нарушается.
Приняв во внимание изложенное, а также обстоятельства данного конкретного дела, суд посчитал возможным принять обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемых налогоплательщиком решения и требования налогового органа до вступления решения суда по делу в законную силу.
ФАС Поволжского округа в Постановлении от 12.11.2012 N А65-18399/2010 обратил внимание, что в соответствии с Приказом МНС РФ от 17.08.2001 N БГ-3-14/290 "Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке" к жалобе могут быть приложены в том числе первичные документы, подтверждающие позицию заявителя; иные документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения жалобы.
Таким образом, не приняв решение по существу жалобы с изучением представленных с апелляционной жалобой документов, УФНС России по субъекту РФ нарушено право налогоплательщика на разрешение спора во внесудебном порядке.
Судом указано, что непредставление в установленный срок налоговому органу документов не доказывает факта их отсутствия и не может служить основанием для отказа в возмещении НДС.